DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 2010 Y NOVEDADES 2011

1. Introducción

Si bien 2010 ha sido parco en lo que se refiere a cambios normativos porque novedades como la aplicación del tipo reducido a micropymes, la libertad de amortización con mantenimiento de empleo o las excepciones a la obligación de documentar operaciones vinculadas ya fueron de aplicación en el ejercicio pasado, 2011 ha venido con otra tanda de modificaciones. Entre estas se pueden señalar la libertad de amortización para ciertos elementos puestos a disposición de las entidades de 2011 a 2015 y la ampliación del régimen de empresas de reducida dimensión por elevación del umbral del importe neto de la cifra de negocios, por el establecimiento de una prórroga del régimen por tres ejercicios y, finalmente, incrementando el tramo de base imponible al que se aplica el tipo del 25%.

Cabe destacar que, en tercer lugar, figura el tipo reducido aplicable en 2011 a micropymes que mantengan empleo respecto a 2008, suponemos que incrementándose su importancia al ampliarse el tramo de aplicación desde los primeros 120.202 euros de base imponible hasta los 300.000 euros.

2. Principales novedades normativas 2010

Pocas son las novedades normativas con incidencia en la declaración de ejercicios iniciados en 2010.

Las principales son las siguientes:

Fondo de comercio financiero

La Ley de Presupuestos Generales del Estado (LPGE) para 2011 modificó el artículo 12.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), para adaptar nuestra normativa a la Decisión de la Comisión Europea de 28 de octubre de 2009 que había declarado este apartado como una ayuda de estado ilegal.

La situación respecto a este incentivo se podría resumir en el siguiente cuadro:

	Adquisición antes 21/12/07	Adquisición hasta 21/5/11	Después de 21/5/11
Participaciones entidades UE	Sí deducibilidad FCF	No deducibilidad FCF	NO
Participaciones entidades fuera UE en general	Sí deducibilidad FCF	No deducibilidad FCF	NO
Participación entidades China, India y otros con prueba	Sí deducibilidad FCF	Sí deducibilidad FCF	NO

La deducibilidad supone que las empresas que lo adquirieron antes de la correspondiente fecha, pueden

Seguir deduciéndose el 5% del Fondo hasta agotar el importe del mismo en 20 años.

La no deducibilidad supone no solo la imposibilidad de seguir deduciendo, sino también la obligación de devolver la cuota, con intereses de demora, que se dejó de ingresar por este beneficio fiscal.

Por último, conviene aclarar que se equipara a la adquisición anterior a las fechas de corte, 21-12-2007 ó 21-05-2011, la existencia de una obligación irrevocable de poseer la participación convenida antes de la misma, cuando el contrato tenga una condición suspensiva relacionada con el hecho de que sea preciso una autorización de la autoridad reguladora. Así estas entidades podrán comenzar a aplicar la deducción desde el momento en el que se levante la condición suspensiva.

Reducción de capital con devolución de aportaciones y distribución de la prima de emisión de SICAV

En línea con lo establecido para los socios personas físicas de estas instituciones de inversión colectiva, con efectos para operaciones realizadas a partir del 23 de septiembre de 2010, se establece la obligación de integrar en la base imponible del socio de SICAV, que sea sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, el importe total percibido en la reducción de capital con el límite de aumento del valor liquídativo de las acciones desde que las posee el socio hasta la reducción de capital.

Si se distribuye prima de emisión, la cuantía percibida habrá que integrarla en la base imponible.

En ambos casos no existe la posibilidad de aplicar la deducción por doble imposición.

Modificación del porcentaje de participación para aplicar el régimen especial de consolidación fiscal

Se permite que una sociedad forme parte del grupo de consolidación fiscal con un porcentaje de dominio obligatorio que, en lugar de ser el general del 75%, sea solo del 70%, siempre que se trate de sociedades cuyas acciones estén admitidas a negociación en un mercado regulado.

SOCIMI

Las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario se configuran como un instrumento jurídico, con la forma de Sociedad Anónima, para la inversión directa o indirecta en inmuebles urbanos en arrendamiento, con un régimen fiscal especial si cumplen una serie de requisitos como la cotización de sus acciones y la distribución, cada año, de una gran parte de los resultados como dividendos.

Régimen fiscal de las SOCIMI:

· Es optativo: ha de acordarse por la Junta de accionistas y comunicarse a la AEAT antes de los tres últimos meses del periodo impositivo.

· El tipo aplicable es el 19%, excepto para algunas rentas no típicas de estas entidades, con la particularidad de que se declaran exentas el 20% de las rentas que perciba la SOCIMI procedentes del arrendamiento de viviendas, siempre que más del 50% del activo de la entidad esté constituido por viviendas.

· Tributación de los socios:

- Los socios sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o del IRNR con establecimiento permanente (EP) integrarán los dividendos percibidos con cargo a reservas, que tributaron al 19%, multiplicándolos por el cociente 100/81, corrigiéndose la doble imposición por deducción del 19% del importe integrado, con lo que la tributación final será del 25 ó 30%. Si los dividendos procedieran de reservas que hubieran tributado a tipo general, tributarán como lo hacen en el régimen general.

- Para los socios contribuyentes del IRPF o del IRNR sin EP, los dividendos distribuidos con cargo a reservas de ejercicios en los que se aplicó el régimen especial constituirán una renta exenta.

3. Algunos aspectos a tener en cuenta

Corrección monetaria

Si la entidad ha transmitido en 2010 elementos patrimoniales del activo fijo o clasificados como activo no corriente mantenidos para la venta, cuya naturaleza sea de inmuebles, puede corregir la renta nominal obtenida con los coeficientes aprobados en la LPGE 2010.

Pérdida por deterioro en participaciones de entidades del grupo, multigrupo y asociadas

Como es sabido, con el nuevo PGC, una disminución de los fondos propios de las entidades del grupo, multigrupo o asociadas es muy probable que no genere deterioro contable de la participación y, por mantener la neutralidad fiscal con respecto a lo que sucedía anteriormente (con la norma contable antigua), el TRLIS permitió la deducibilidad fiscal, vía ajuste extracontable negativo, de la disminución de los fondos propios de la participada.

Por último, precisar que para el cálculo de la diferencia de los fondos propios ésta se ha de corregir por los gastos no deducibles fiscalmente (tanto diferencias permanentes como temporarias), siendo inexcusable informar en la Memoria de las Cuentas Anuales de las cantidades deducidas en cada período, la diferencia de fondos propios de la participada, las cantidades integradas en la base imponible y las pendientes a integrar. Asimismo hay que tener en cuenta que la recuperación de fondos propios en las participadas motivará un ajuste positivo en el socio por reversión.

Imputación de ingresos

Lo primero que hemos de tener en cuenta en este punto es la norma contable que nos dice que, para contabilizar los ingresos por ventas, es necesario que la empresa haya transferido los riesgos y beneficios significativos inherentes a la propiedad de los bienes.

Este planteamiento es muy diferente al que teníamos con la anterior norma contable, haciéndose bien patente la diferencia en el devengo de ingresos en las empresas promotoras que, con la adaptación sectorial del PGC, se producía cuando dos inmuebles estaban sustancialmente terminados (con, al menos, un 80% de los costes incorporados) y en condiciones de entrega material.

Según la doctrina del ICAC, con la nueva norma contable el ingreso no se ha de contabilizar hasta que no esté prácticamente terminado y se haya otorgado la escritura pública de compraventa o se haya entregado al comprador.

En servicios, cuando el importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad, es probable que la empresa reciba rendimientos económicos de la transacción y se pueda valorar al cierre del ejercicio el grado de realización así como los costes incurridos y los pendientes, los ingresos se reconocerán en función de su porcentaje de realización.

Por el contrario, cuando no se cumplen los requisitos enumerados en el párrafo anterior, solo se reconocerán ingresos a fin de ejercicio por la cuantía en que los gastos reconocidos se consideran recuperables.

Reducción de ingresos obtenidos por la cesión del derecho de uso o explotación de intangibles

La reducción permitida por la norma tributaria es del 50% de los ingresos obtenidos por la cesión del derecho de uso o explotación de intangibles como patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, derechos sobre experiencias industriales, comerciales o científicas, siempre que la entidad cedente haya creado los activos que cede, que el cesionario los utilice en el desarrollo de una actividad económica y no resida en un paraíso fiscal, que si existen servicios accesorios se separen y, finalmente, que la contabilidad de la entidad permita identificar ingresos y gastos, directos e indirectos, de los activos cedidos.

La reducción solo se puede aplicar hasta el período en el que los ingresos susceptibles de reducirse sumen seis veces el coste del activo creado.

Dividendos percibidos

En general, los dividendos percibidos que corresponden a reservas de la sociedad participada se computarán como ingresos financieros del ejercicio, aunque, si proceden de reservas que se hubieran generado antes de adquirir la participación, porque se repartan importes superiores a los beneficios generados por la participada durante la tenencia de la participación, estos ingresos minorarán el valor contable de la inversión.

En este caso, la percepción del dividendo no determina la integración de renta en la base imponible y, por lo tanto, en principio, queda vedada la aplicación de la deducción por doble imposición intersocietaria.

Sin embargo, sí será posible aplicar la deducción por doble imposición si se prueba que un importe equivalente a la depreciación del valor de la participación se ha integrado en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la transmitente a los tipos general, al incrementado de empresas de hidrocarburos, al 25% (mutuas, cooperativas de crédito, colegios profesionales, etc.) o al tipo de las empresas de reducida dimensión y no ha tenido derecho a la aplicación de la deducción por doble imposición, si bien la deducción será el 18% si la renta se aprovechó de la deducción por reinversión en la transmitente. También se podrá aplicar cuando el transmitente de la participación es contribuyente del IRPF, aunque en este caso la deducción no podrá superar el producto del dividendo por el tipo aplicado a la renta en el IRPF (que habrá pagado como parte especial de la base imponible o como base del ahorro).

Amortización fiscal

Para que la amortización sea deducible, en principio, como ocurre con otros tipos de gasto, debe estar contabilizada, teniendo además que ser efectiva.

La amortización es efectiva cuando resulte de aplicar alguno de los métodos siguientes: coeficientes según tablas, porcentaje constante sobre el valor pendiente, números dígitos, según plan formulado a la Administración y aceptado por ésta o la depreciación probada por el sujeto pasivo.

Las tablas establecen unos coeficientes máximos de amortización de cada elemento y un período máximo de amortización, el cual lleva implícito un coeficiente mínimo. Entre esos dos coeficientes, máximo y mínimo, está el importe amortizable que no exige prueba de la depreciación efectiva. Si en algún período un elemento es amortizado por debajo del coeficiente mínimo de tablas, el exceso de amortización sobre dicho mínimo, realizado en un período posterior se entiende que corresponde al período impositivo en el que no se llegó al mínimo. Estaremos aplicando en este caso el apartado 3 del artículo 19 del TRLIS que permite deducir un gasto de ejercicios anteriores en uno posterior en el que se haya contabilizado. No obstante, debemos de tener cuidado, ya que la deducibilidad queda condicionada a que de ello no se derive una tributación inferior a la que se habría producido si la deducción se efectuase por devengo, máxime si consideramos que la Administración viene entendiendo que se produce menor tributación si el ejercicio en el que se produjo el gasto está prescrito.

Cuando los elementos se utilizan a diario en más de un turno de trabajo o cuando se trata de elementos usados, la norma fiscal permite una amortización a ritmo superior.

Las empresas de reducida dimensión pueden amortizar aceleradamente los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, así como los elementos del inmovilizado intangible, aplicando hasta el doble del coeficiente máximo de tablas. Esta deducción no está condicionada a la imputación contable del gasto.

Amortización de intangibles

Conforme a la normativa contable, los elementos del inmovilizado intangible los podemos clasificar en los que tienen vida útil definida e indefinida.

Los primeros tendrán una amortización contable en función de dicha vida útil. Si ésta es superior a 10 años la amortización contable será igual que la fiscal y, si es inferior a 10 años, la amortización fiscal coincidirá siempre que se pruebe que la vida útil es menor de 10 años. En las tablas reglamentarias de amortización, uno de los elementos que se regulan son los Sistemas y Programas Informáticos, correspondiéndoles un coeficiente máximo de amortización del 33% y un período máximo de 6 años de vida útil.

En cuanto a los intangibles de vida útil indefinida, que no se amortizan desde el punto de vista contable, la fiscalidad permite deducir su valor de adquisición por décimas partes lo que, naturalmente, habrá de llevarse a cabo a través de un ajuste extracontable negativo.

Esta deducibilidad por décimas partes del intangible de vida útil indefinida viene condicionada a dos requisitos: que dicho elemento se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso, y que no se haya adquirido a una entidad del grupo (en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio), salvo que aún así la transmitente a su vez lo hubiera adquirido a un tercero, aunque en este caso solo se podría deducir cada año la décima parte del precio satisfecho a ese tercero.

Deducibilidad del Fondo de Comercio

Como es sabido, la norma contable impide la amortización de ese elemento surgido en una combinación de negocios por diferencia entre el coste de lo pagado y el valor de los activos identificables adquiridos, aunque anualmente se chequea su valor dotando, en su caso, el correspondiente deterioro. En paralelo, la norma mercantil ordena que se dote anualmente un 5% del importe en libros del Fondo de Comercio a una reserva indisponible hasta completar dicho importe.

Por su parte, la norma fiscal permite la deducción anual de una veinteava parte del importe de adquisición originario del fondo de comercio si se cumplen los requisitos exigidos que hemos visto para el intangible de vida útil indefinida más la dotación de una reserva indisponible de, por lo menos, el importe fiscalmente deducible. En caso de no poderla dotar por no contar con beneficios ni con otras reservas, la deducción se condiciona a que se dote en el momento en el que existan beneficios. Este gasto deducible será, por lo tanto, otro supuesto de ajuste extracontable negativo.

Hay que resaltar que la dotación contable a la reserva indisponible puede ser inferior al importe máximo degasto fiscalmente deducible, ya que la dotación contable se ha de realizar por la veinteava parte del valor del fondo de comercio en el activo, cuantía que pueda ser inferior al valor de adquisición por dos motivos: porque se haya adquirido antes de 2008 y, en los ajustes de primera aplicación se haya neteado el fondo (valor de adquisición menos amortización –que antes se dotaba contablemente-) o porque se hayan contabilizado deterioros.

Se ha interpretado que, para poder deducir el 5% del valor originario del fondo, es preciso dotar la reserva en el mismo importe, aunque éste exceda el mínimo obligatorio que marca la norma mercantil.

Libertad de amortización

En determinados supuestos el TRLIS admite que se amorticen libremente los activos, por ejemplo en los siguientes casos: en las sociedades anónimas laborales y sociedades limitadas laborales el inmovilizado material, intangible y las inversiones inmobiliarias afectos a sus actividades cuando se adquieren en los 5 primeros años de su calificación como tales; los activos mineros y las cantidades abonadas en concepto de canon de superficie de las empresas que aplican el régimen especial de la minería; los elementos del inmovilizado material e intangible afectos a las actividades de I+D, excluidos los edificios; los gastos de I+D activados como intangible (sin tener en cuenta las amortizaciones de los elementos que tengan libertad de amortización); o los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias de las empresas de reducida dimensión, aunque la deducibilidad se somete a unos límites y requisitos que provocan que este incentivo quede ahora superado por el que veremos a continuación y del que pueden disfrutar todo tipo de entidades.

Libertad de amortización con mantenimiento de plantilla

Sólo para los ejercicios iniciados en 2009 y 2010 se estableció la libertad de amortización para elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos al ejercicio de actividades económicas y puestos a disposición en dichos períodos impositivos, si se mantiene o aumenta la plantilla. Si bien esta medida coyuntural se amplió a los ejercicios 2011 y 2012, esta ampliación se ha visto superada por la medida contenida en el Real Decreto-Ley 13/2010 que regula la libertad de amortización en los mismos términos pero referida a los ejercicios iniciados de 2011 y 2015, ambos inclusive, pero sin tener que cumplir con la condición de mantener empleo.

Ahora nos referiremos al incentivo aplicable a elementos puestos a disposición de la entidad en ejercicios

iniciados en 2009 ó 2010, que es el aplicable en esta campaña.

El momento de aplicar la libertad de amortización será a partir del ejercicio en el que el bien se puede empezar a amortizar, esto es, cuando haya entrado en funcionamiento, y ello sin necesidad de contabilizar esa mayor amortización que se practique, luego el incentivo se materializará con un ajuste negativo en la base imponible del Impuesto.

Si acaso hubiéramos amortizado en su totalidad un elemento en 2009 en virtud de este incentivo, debemos recordar que en 2010, como seguiremos con la amortización contable del mismo, habrá que realizar un ajuste positivo por la cuantía amortizada.

Como hemos dicho, el requisito para aplicar este incentivo es el mantenimiento de plantilla, lo que se concreta en que la plantilla media de los 24 meses posteriores a la fecha de inicio del periodo impositivo en que los elementos entran en funcionamiento se ha de mantener respecto a la plantilla media de los 12 meses anteriores. Esto supone que en esta declaración de 2010, si el elemento ha entrado en funcionamiento en este año, podemos decidir amortizarlo en su totalidad. Ahora bien, en el momento en el que estamos declarando podemos no saber si se va a cumplir el requisito de mantener empleo, ya que aún no conocemos la plantilla media de los 24 meses siguientes al primer día del período iniciado en 2010. Si aplicásemos el incentivo y no se cumpliera el requisito, sería preciso regularizar la situación tributaria en el período en el que se produjo el incumplimiento.

Si el elemento ha sido puesto a disposición de la entidad entre el 3 de diciembre y el último día del periodo iniciado en 2010, el sujeto pasivo podrá amortizarlo libremente siempre que cumpla el requisito de mantenimiento de plantilla. Si no cumpliese dicha condición, podrá amortizarlo libremente a partir del primer ejercicio iniciado en 2011.

Contratos de arrendamiento financiero

Se considera como tal la operación consistente en la cesión de uso de activos con opción de compra, siempre que el importe a pagar por la opción sea inferior al importe resultante de restar, al valor del activo, la suma de las cuotas de amortización máximas.

En general esta operación se trata contable y fiscalmente como una forma de adquisición y, por lo tanto, el cesionario se deducirá la amortización del valor del bien y la carga financiera de la operación.

Sin embargo, en contratos de arrendamiento financiero que cumplan unos requisitos como que tengan una duración mínima de 2 años, si se trata de muebles, o de 10 años cuando tengan por objeto inmuebles, que en las cuotas a pagar se diferencie la recuperación del coste del bien de la carga financiera y que las partes de las cuotas, correspondientes a recuperación del coste del bien, sean iguales o crecientes, el tratamiento fiscal puede ser diferente.

En estos supuestos se permite deducir, además de la carga financiera, la parte de cuotas satisfechas de arrendamiento financiero correspondientes a la recuperación del coste del bien con el límite del doble del coeficiente máximo de amortización lineal según las tablas reglamentarias y, en caso de empresas de reducida dimensión, el límite será el triple de dicho coeficiente. El exceso no deducido en un ejercicio por rebasar el límite podrá deducirse en períodos sucesivos respetando el mismo límite.

Para los contratos de arrendamiento financiero cuyos períodos anuales de duración se inicien en 2009, 2010 y 2011, la obligación de que la parte de cuota de recuperación del coste del bien sea constante o creciente no se aplica. Con ello se salva el problema, agudizado en época de crisis, de que una refinanciación alargando los plazos de pago del contrato invalide toda la aplicación de este régimen especial, lo cual llevaría al sujeto pasivo a realizar regularizaciones por todos los ejercicios en los que estuvo vigente el contrato.

Pérdidas por deterioro

En general estas pérdidas contables (se registran cuando el valor contable de un elemento supera el valor recuperable serán deducibles fiscalmente. Sin embargo, la norma fiscal contiene algunas limitaciones.

Así las pérdidas por deterioro de los fondos editoriales, fonográficos y audiovisuales de las entidades que realicen la correspondiente actividad productora se pueden deducir fiscalmente cuando pasen 2 años desde la puesta en el mercado de las producciones. Para deducir el deterioro antes del transcurso de dicho plazo es preciso que se pruebe el mismo.

El deterioro de créditos exige que el último día del período impositivo concurra alguna de estas circunstancias: hayan transcurrido 6 meses desde el cumplimiento de la obligación, el deudor se encuentra en concurso o procesado por alzamiento de bienes o que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o su cobro dependa de un procedimiento arbitral. Sin embargo, no será posible deducir el deterioro de créditos de entidades públicas o afianzados por ellas, los garantizados por entidades de crédito, mediante derechos reales o pacto de reserva de dominio, excepto que se haya envilecido la garantía, o mediante entidades de crédito y caución, así como los que se hayan renovado. Tampoco se pueden deducir las insolvencias de personas o entidades vinculadas, excepto que se haya declarado la insolvencia judicialmente.

Por último, no se permite la deducción basada en una estimación global del riesgo, salvo que se trate de empresas de reducida dimensión a las que se permite deducir, además del deterioro dotado individualmente, el 1% del saldo de los deudores, sin contar con los dotados por el procedimiento general ni los importes de créditos cuya deducibilidad no se admite fiscalmente.

Respecto a las pérdidas por deterioro de valores mobiliarios, ya hemos hecho mención a las participaciones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas en el apartado de novedades para 2010.

En este tema no podemos perder de vista la clasificación de activos financieros que realiza la norma contable. Habiendo visto también el tratamiento del deterioro de préstamos y partidas a cobrar, nos quedarían las inversiones mantenidas hasta el vencimiento, activos financieros mantenidos para negociar, otros activos a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias y activos financieros disponibles para la venta.

De ellos, los activos financieros mantenidos para negociar no sufren deterioro porque ya su valoración a fin de ejercicio ha de ser por su valor razonable, lo que significa que los incrementos o rebajas de valor respecto al de adquisición van directamente a la cuenta de pérdidas y ganancias con plena eficacia fiscal.

En cuanto al resto de activos financieros, el TRLIS limita la problemática de la deducibilidad del deterioro a una distinción entre valores de renta fija y de renta variable.

El tratamiento de los valores de renta fija va a depender de si están admitidos a cotización, en cuyo caso solo es deducible la pérdida neta global obtenida en estos activos, o no están admitidos, para los que no será deducible la pérdida de los valores que tienen un valor cierto de reembolso.

Para la deducibilidad en el caso de deterioro de valores de renta variable tenemos que distinguir entre los valores negociados en mercados regulados y los no negociados.

El deterioro contable de los primeros no presenta ninguna limitación, excepto cuando se trate de participaciones de entidades residentes en paraísos fiscales, con la excepción a la excepción de participaciones de entidades que consoliden sus cuentas con la entidad socia o que residen en un Estado de la UE y se acredite que realizan actividades económicas y que existe motivo económico válido para su constitución. Tampoco se acepta el deterioro de valores mantenidos en autocartera.

En cuanto a los valores de renta variable que no cotizan en mercados regulados, en general, el deterioro será deducible cuando no supere la diferencia entre el valor de los fondos propios de la participada al inicio y al cierre del ejercicio.

No obstante, también es este caso se limita la posibilidad de deducir, como en los valores negociables, en valores de entidades que residan en un paraíso fiscal o cuando se trate de pérdidas de valores representativos del capital social del propio sujeto pasivo.

Operaciones vinculadas

Para que, tanto entre personas y entidades residentes en nuestro país, como entre las que residen en el nuestro y en otro no se produzcan traslados de bases imponibles que, en el primer caso, por ejemplo, aprovechen las diferencias de tipos impositivos y, en el segundo, que se produzca una pérdida de recaudación para el Estado español, se obliga a valorar a mercado las operaciones entre empresas que, por su relación, pudieran manipular precios.

Además de obligar a las personas y entidades que estén vinculadas a valorar a valor de mercado las transacciones que realicen entre ellas, con unos determinados métodos, se les exige asimismo elaborar una documentación que soporte ese ejercicio de valoración, y se anuda a este último deber un régimen sancionador estricto.

Sin embargo, y por aquí es por donde han venido las más recientes modificaciones del régimen, se exceptúa la obligación de documentar en 2010 estas operaciones en los casos siguientes:

Primero: si la cifra de negocios en 2010 no llega a 8 millones de euros y el total de operaciones vinculadas del ejercicio no supera los 100.000 euros, excepto operaciones con personas o entidades residentes en paraísos fiscales (salvo que residan en UE y las operaciones tengan motivo económico válido y que esas personas o entidades realicen actividades económicas).

Segundo: aunque la persona o entidad no quede exonerada de la obligación de documentar las operaciones vinculadas por sobrepasar los límites contemplados por la Ley (del párrafo anterior), puede evitar documentar las operaciones en virtud de lo dispuesto en el artículo 18.4 del Reglamento. No tendrá que documentar las operaciones realizadas con una persona o entidad cuando la contraprestación del conjunto de esas operaciones no supere 250.000 euros de valor de mercado. Sin embargo, se excluyen en ese cómputo, y habrá que documentar, una serie de operaciones específicas: las realizadas con personas o entidades que radiquen en paraísos fiscales, con las excepciones vistas en el apartado primero, las realizadas con socios personas físicas que determinen el rendimiento neto en estimación objetiva, la transmisión de negocios o participaciones en entidades que no cotizan y las transmisiones de inmuebles o intangibles.

Por otra parte, existe también obligación de informar en la autoliquidación del Impuesto de las operaciones vinculadas, si bien esta obligación solo se refiere a operaciones que haya que documentar y, de éstas, no habrá de informarse de aquellas que, dentro del mismo tipo de operación y valoradas con el mismo método, con cada persona o entidad, no sumen más de 100.000 euros.

Reglas de valoración especiales

Aunque nuestra fiscalidad, en general, admite los valores contables, sí contiene ciertas normas especiales cuando se transmiten elementos sin contraprestación dineraria.

Así ocurre en transmisiones de elementos patrimoniales a título gratuito que, en el adquirente y en el transmitente, se han de valorar por su valor normal de mercado y se deben integrar en la base imponible del ejercicio en el que se realiza la transmisión.

En casos en que una entidad dona un bien a otra, sin que exista participación entre ellas y no tratándose de una subvención, la entidad donante deberá realizar dos ajustes positivos por la operación: primero, uno por el valor neto contable del bien donado, que habrá contabilizado como un gasto siendo una liberalidad según la norma tributaria; y segundo, otro por la diferencia entre el valor de mercado del bien y su valor neto contable, según ordena el artículo 15 del TRLIS.

Por su parte la entidad donataria contabilizará el ingreso correspondiente imputándolo al patrimonio neto e irá reconociéndolo en la cuenta de pérdidas y ganancias de forma correlacionada con los gastos derivados del elemento donado. Esto es, si ha recibido un bien que va a utilizar como inmovilizado, su valor pasará por la cuenta de pérdidas y ganancias a medida que lo vaya amortizando. Como fiscalmente el ingreso se ha de reconocer en el ejercicio en el que se produce la donación, deberá hacer la donataria un ajuste positivo en ese momento y, en los ejercicios siguientes cuando vaya contabilizando los ingresos, hará lo ajustes negativos.

Si se trata de subvenciones, las normas contable y fiscal coincidirán, lo mismo que ocurre si la donación es del socio a la sociedad, en cuyo caso no se producen ingresos sino aportaciones al capital.

Por último existen una serie de operaciones societarias como la disolución, separación de socios, reducciones de capital con devolución de aportaciones, distribución de beneficios en especie, canje o conversión, la permuta, aportaciones no dinerarias o las operaciones de reestructuración que no vayan por el régimen especial de diferimiento, en las que, en general, la norma fiscal manda reconocer los ingresos por diferencia entre el valor de mercado del bien entregado y su valor contable, o entre el valor de mercado del bien recibido y el valor contable de la participación, y la norma contable en muchos casos no computa el beneficio.

Subcapitalización

Como es sabido, cuando una entidad residente está endeudada con otra no residente vinculada, y la deuda excede del triple de su capital fiscal, los intereses devengados que correspondan al exceso tendrán la consideración de dividendos, lo cual supone que no sean deducibles. Esto no se aplica cuando la entidad no residente esté domiciliada en un país de la UE, salvo que resida en paraíso fiscal.

El endeudamiento también puede ser indirecto, como sería el caso de una entidad española que recibe un préstamo de su socio, entidad residente en la UE que, a su vez, lo recibe de una entidad no residente en UE socio de ella. Asimismo si lo recibiese de una entidad residente en al UE pero avalada por una residente fuera de la UE vinculada a ella.

Pues bien, surgen dos puntos de fricción en esta norma, por un lado la apreciación de que existe endeudamiento indirecto y, por otro, el conflicto entre la norma y los Convenios para evitar la doble imposición (CDI).

Respecto a lo primero, conviene traer a colación la Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de marzo de 2011, en la que se considera que, para poder aplicar una norma antielusión como esta, es preciso que se produzca la misma, esto es, que los intereses satisfechos por la filial residente sean percibidos por la entidad no residente como prestamista o como garante que asume el riesgo de la operación. Si en definitiva no se produce un endeudamiento entre el prestatario y el garante, no cabe incluirlo en el endeudamiento relevante para medir una situación de subcapitalización.

Por lo que se refiere a los CDI, cuando el presupuesto de subcapitalización se dé con una empresa vinculada residente en un país con el que exista Convenio con una cláusula de no discriminación, como la del artículo 24 apartado 5º del Modelo de Convenio de la OCDE, habrá que analizar si procede la aplicación de la norma de subcapitalización, cosa que quizás no suceda si por las condiciones del préstamo puede considerarse otorgado en condiciones de libre competencia.

Compensación de bases imponibles negativas

Como existe un plazo de 15 años, desde su generación, para ser compensadas, la base negativa más antigua que se puede compensar en la declaración de ejercicios iniciados en 2010 es la de ejercicios iniciados en 1996.

A este respecto es muy importante advertir que la compensación exige acreditar, junto con la declaración del ejercicio en el que se generó, la contabilidad y los soportes documentales, aunque la base se hubiese originado en período prescrito. Asimismo, habrá que tener en cuenta las restricciones a la compensación de bases cuando concurran todas y cada una de las tres circunstancias que enumera el artículo 25.2 del TRLIS.

Por último, comentar que con un plazo tan largo de compensación, se debe aquilatar el importe que se compensa para no entorpecer, por ejemplo, la aplicación de deducciones pendientes por insuficiencia de cuota que tienen un plazo más corto para aprovecharse.

Ajustes de primera aplicación del PGC 97

Con motivo de la primera aplicación de la nueva normativa contable en ejercicios iniciados en 2008 se dejó al sujeto pasivo la opción de integrar, por terceras partes, en 2008, 2009 y 2010, el saldo resultante de sumar los cargos y abonos a reservas con incidencia fiscal, junto con la deducción por disminución de los fondos propios de filiales efectuada en primera aplicación.

Por lo tanto, en 2010, si se optó por esta integración a tercios del ingreso fiscal, habrá que realizar el correspondiente ajuste, sin perder de vista la obligatoriedad de mencionar en la Memoria el importe del saldo, las cantidades integradas y las pendientes de integrar.

Tipo de gravamen reducido

En 2010 continúa vigente, siendo aplicable para ejercicios iniciados en 2009, 2010 ó 2011, el tipo reducido del 20% para micropymes que mantengan empleo, en los primeros 120.202,41 euros de base imponible, gravándose al 25% el resto de base.

En primer lugar se ha de tratar de entidades que en 2010 tengan un importe neto de cifra de negocios inferior a 5 millones de euros y que la plantilla media sea menor de 25 empleados.

En segundo lugar, en lo que se refiere al requisito de mantener plantilla, se exige que la plantilla media en los 12 meses siguientes al inicio del ejercicio del año 2009, 2010 ó 2011 (en esta declaración del 2010) sea, al menos, la unidad y, como poco, igual a la plantilla media de los 12 meses anteriores al inicio del primer ejercicio que comience a partir de 1 de enero de 2009. En definitiva, si el periodo impositivo de la entidad coincide con el año natural, se compara la plantilla de 2010 con la de 2008 y se podrá aplicar el tipo reducido si es de 1 hombre/año al menos y la de 2010 no es inferior a la de 2008.

Hay que resaltar que en la aplicación del incentivo en esta declaración nada influye la plantilla o la cifra de negocios de 2009.

Para el cálculo de la plantilla se tienen en cuenta las personas contratadas en los términos dispuestos por la legislación laboral, considerando la jornada contratada en relación con la jornada completa.

Si la entidad se ha constituido en 2009, 2010 ó 2011 se permite aplicar el incentivo en el ejercicio de la constitución cuando en este la plantilla media es mayor de cero e inferior a la unidad, a condición de que, en los 12 meses siguientes a la conclusión del periodo de su creación, la plantilla llegue a un hombre/año. En el supuesto de que la condición se incumpla, se deberá ingresar lo no pagado en el ejercicio de inicio de actividad y los correspondientes intereses de demora, añadiendo todo a la cuota del ejercicio en el que se produjo el incumplimiento.

A efectos del cómputo de plantilla, se tienen en cuenta lo trabajadores que estén dados de baja por maternidad o enfermedad.

No forman parte de la plantilla los socios que, conforme a la legislación laboral, no son empleados aunque presten servicios retribuidos a la empresa.

La Dirección General de Tributos tiene el criterio de que tampoco se computan como plantilla los administradores cuando posean el control de la entidad por detentar el 50% del capital o más.

Deducciones por doble imposición

Por lo que se refiere a la deducción por doble imposición interna, cuando la entidad integre el ingreso procedente de un dividendo, aplicará una deducción del 50% de la cuota que corresponda al importe integro de los dividendos. El porcentaje anterior es del 100% cuando la participación directa o indirecta es igual o superior al 5% y se haya mantenido la participación, al menos, 1 año, o se mantenga hasta completar ese plazo después del cobro del dividendo.

No procederá la deducción cuando los dividendos recibidos correspondan a acciones adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha de distribución, si en los dos meses posteriores se venden valores homogéneos.

La deducción también se aplicará, con requisitos, en las operaciones de liquidación, separación de socios, autocartera para amortizar, fusión, escisión, cesión de activos y pasivos y transmisiones de acciones por la parte que corresponde a los beneficios no distribuidos.

Hay que tener en cuenta que los saldos de las deducciones por doble imposición pendientes que pueden deducirse en este ejercicio, si proceden de uno con un tipo impositivo diferente pueden aplicarse, aunque teniendo en cuenta el tipo de 2010. Esto supone recalcular la deducción tomando el importe del dividendo o de la plusvalía y aplicarle el tipo efectivo de 2010.

A este respecto conviene recordar, por ejemplo, que el tipo impositivo general ha pasado del 35% en ejercicios iniciados en 2006, al 32,5% en los iniciados en 2007 y al 30% en los siguientes. También hay que advertir que no tributarán en sede del socio la distribución de beneficios obtenidos en períodos en que la participada tributase por el régimen de sociedades transparentes o de sociedades patrimoniales, si bien se exige que esas entidades participadas hayan seguido cumpliendo las obligaciones de informar en la Memoria acerca del montante de los beneficios llevados a reservas cuando tributaban por el régimen especial, y que identifiquen las reservas a las que corresponde la distribución.

En lo que atañe a la corrección de la doble imposición internacional, los beneficios de entidades no residentes, percibidos en forma de dividendos o de otras participaciones en beneficios estarán exentos cuando se cumplan los requisitos siguientes: el porcentaje de participación sea de al menos un 5%, siempre que la participación se haya mantenido un año como poco, la filial haya sido gravada en el extranjero por un impuesto idéntico o análogo al nuestro y los beneficios procedan de la realización de actividades económicas en el extranjero. También cumpliéndose estos requisitos estarán exentas las rentas derivadas de la transmisión de participaciones en no residentes.

Si se perciben dividendos procedentes de una participación de, al menos, un 5% de una entidad no residente que no hayan quedado exentos según lo visto en el párrafo anterior, es posible que podamos deducirnos el impuesto pagado por la filial en el extranjero que corresponda proporcionalmente a los dividendos recibidos. También se podrá aplicar la deducción cuando la compañía haya integrado rentas de una sucursal radicada en el extranjero que hayan sido gravadas allí. En ese caso podrá deducirse la menor de dos: el importe del impuesto satisfecho en el extranjero o el de la cuota correspondiente a esos ingresos que habría que haber pagado si se hubiera obtenido en nuestro país.

Bonificaciones y deducciones para incentivar actividades

Bonificaciones para incentivar determinadas actividades:

Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla: 50% de la cuota íntegra del Impuesto correspondiente a las rentas obtenidas por entidades que operan efectiva y materialmente en esos territorios.

Bonificación por actividades exportadoras: se aplica a la cuota íntegra correspondiente a las rentas que procedan de la exportación de producciones cinematográficas o audiovisuales, libros y fascículos y elementos accesorios a los mismos como discos, casetes y soportes informáticos o cualquier manifestación editorial de carácter didáctico. El tipo en 2010 es de un 50%, siguiendo un calendario decreciente, desde 2007, al igual que tantas bonificaciones y deducciones en el Impuesto.

La entidad que pretenda beneficiarse de este incentivo ha de reinvertir los beneficios en dicha actividad exportadora, que esa reinversión se lleve a cabo en el mismo ejercicio o en el siguiente a aquél en el que se aplicó la bonificación y que dicha reinversión se lleve a cabo en elementos afectos a la exportación, activos que dan derecho a la deducción por actividad exportadora o en activos que permitan deducir por inversiones en bienes de interés cultural, producciones cinematográficas, edición de libros e inversiones medioambientales, sin que en los dos últimos casos sea compatible la bonificación con la mencionada deducción.

Bonificación por actividades de prestación de servicios públicos locales: es del 99% de la cuota íntegra, pudiéndola aplicar las sociedades mercantiles con capital perteneciente íntegramente a entidades locales o por los consorcios que esas entidades hayan constituido con otras Administraciones. Se aplica solo a la cuota generada como consecuencia de la prestación de determinados servicios en régimen de Derecho privado que deberían prestar las entidades locales

Deducciones para incentivar determinadas actividades:

Conforme al calendario mercado por la Ley 35/2006, los porcentajes de deducción que se aplican en 2010 son los siguientes:

Concepto de deducción % 2010

Exportación de producciones cinematográficas y de libros 0,5

Bienes del Patrimonio Histórico Español 8

Edición de libros 3

Investigación y desarrollo (I + D) 25

Actividades de Exportación 3

Fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación 3

Producción cinematográfica 18

Coproductor financiero 5

Sistemas de navegación y localización de vehículos 2

Plataformas acceso personas discapacitadas 2

Servicios de guardería infantil 2

Medioambientales: Instalaciones y energías renovables 2

Formación profesional 1

Contribuciones a sistemas de previsión social y patrimonios protegidos 2

Innovación tecnológica 8

Reinversión de beneficios extraordinarios 12

Contribuciones a sistemas de previsión social y patrimonios protegidos 2

Deducción para el fomento de las TIC: en 2010 es del 3% de las inversiones y gastos relacionados con la mejora de la capacidad de acceso en la empresa y manejo de información de transacciones comerciales a través de internet, así como de sus procesos internos mediante el uso de las TIC, pudiéndose beneficiar de ella, únicamente, las empresas de reducida dimensión. En la base de deducción estará la adquisición de equipos, de periféricos y de software, computándose entre los gastos que forman también parte de la base los de instalación e implantación de sistemas y los de formación del personal para el uso del hardware y software. Por último, al contrario de lo que ocurre con el resto de deducciones, parece que de la base de deducción habrá que restar, en su caso, el total de las subvenciones percibidas y no el 65% solamente.

Deducción por gastos de formación profesional: el 1% sobre los gastos de formación que son los producidos directamente o a través de terceros para la actualización, capacitación o reciclaje del personal, siempre que sea preciso para el desarrollo de sus actividades o por las características del puesto de trabajo, constituyendo estos gastos para el trabajador una retribución en especie que no tributa en su IRPF. El porcentaje aumenta al 2% si los gastos de este tipo en el ejercicio sobrepasan la media de los incurridos en los 2 años anteriores.

La deducción se aplica también a los gastos que efectúe el empleador para fomentar el uso de las TIC entre sus empleados, no para trabajar desde su domicilio, sino para facilitarles el acceso a Internet, proporcionándole equipos y software para ello aunque se realice para su uso fuera del horario de trabajo. A título de ejemplo se podrá aplicar la deducción por la compra de ordenadores y por los gastos de instalación y mantenimiento de los mismos en el domicilio del empleado, de la agenda o el teléfono móvil, la instalación y cuota de ADSL del trabajador o de los cursos que se impartan a la plantilla para fomentar las nuevas tecnologías.

Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios: el 12% de la renta obtenida en la transmisión de elementos del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a las actividades económicas con, al menos, un año de funcionamiento en la empresa, dentro de los tres anteriores a la transmisión, o de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, exigiéndose una participación mínima del 5% poseída, como poco, con un año de antelación. La reinversión ha de efectuarse también en los bienes y derechos mencionados, sin que puedan utilizarse, ni en la transmisión ni en la reinversión, los valores que no otorguen participación en los fondos propios, que sean de entidades no residentes sin derecho a la exención de dividendos, que representen instituciones de inversión colectiva, ni los que otorguen participación en sociedades sin actividad económica. Si la participada cuenta con elementos no afectos en más de un 15% de su activo, se ve recortada la base de deducción proporcionalmente. La reinversión debe realizarse entre el año anterior a la transmisión y los tres posteriores, salvo que se autorice un plan especial de reinversión. Por último, hay que tener en cuenta que el porcentaje aplicable será el que corresponde al ejercicio en el que se produjo el beneficio. Así, por ejemplo, una plusvalía generada en una transmisión en 2007, si la reinversión se produce en 2010, dará derecho a deducir el 14,5% si el tipo impositivo de la entidad, en aquel ejercicio, era el general del 32,5%.

4. Gestión del Impuesto

4.1. Novedades

ü No existe obligación de informar en la declaración del impuesto de las operaciones que no deben documentarse ni de aquellas que, aún existiendo obligación de documentarlas, el importe de las operaciones por persona o entidad vinculada del mismo tipo y con el mismo método de valoración no supere 100.000 €.

ü Se incluyen casillas relativas al régimen de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario –SOCIMI-

ü Se establece un formulario específico, que figura en la Orden que aprueba los modelos de declaración, cuyo fin es aportar información en ciertos casos:

Cuando se haya consignado una disminución al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias por importe igual o superior a 50.000 euros en la casilla de 414 “Otras correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias”.

Cuando se haya consignado alguna cuantía en las deducciones por reinversión de beneficios extraordinarios -casilla 138- inversiones para protección del medio ambiente -casilla 792- por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica -casilla 798- o por actividades de exportación -casilla 813-, siendo igual o superior a 50.000 €.

4.2. Documentos a incorporar junto con la declaración

ü Los contribuyentes por IRNR: la Memoria informativa de los gastos deducibles de dirección y generales de administración que correspondan a los Establecimientos Permanentes

ü Sujetos pasivos con una propuesta aprobada de valoración de operaciones vinculadas: el informe sobre la aplicación de la propuesta.

ü Cuando se haya consignado una corrección al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias, como disminución, por importe igual o superior a 50.000 € en el apartado denominado “otras correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias” el contribuyente deberá, previamente a la presentación de la declaración, describir la naturaleza del ajuste realizado a través del formulario que figura en la Orden que aprueba los modelos y que se enviará por vía telemática a través del registro electrónico de la AEAT.

ü Se solicitará información adicional, previamente a la presentación de la declaración, cuando el importe de cualquiera de las siguientes deducciones sea igual o superior a 50.000 €. Dicha información consistirá en:

· Reinversión de beneficios extraordinarios: identificación de los bienes transmitidos y en los que se materializa la inversión.

· Inversiones medioambientales: identificación de las inversiones realizadas.

· Por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica: identificación de las inversiones y los gastos que dan derecho a esta deducción.

· Por actividades de exportación: identificación de las inversiones y gastos que originan el derecho a la deducción.

4.3. Plazo y presentación

En el plazo de 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo.

Si el pago se domicilia en una entidad de crédito colaboradora con la AEAT, el plazo será desde el 1 de julio hasta el 20 de julio de 2011, ambos inclusive.

5. Novedades 2011

Libertad de amortización

Se modifica el incentivo de la libertad de amortización para elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias puestos a disposición del sujeto pasivo en los ejercicios 2011 a 2015, sin condicionarlo al incremento de plantilla.

Como dijimos anteriormente, si el elemento se puso a disposición de la entidad entre el 3 de diciembre de 2010 y el fin del período impositivo, la libertad de amortización, sin que se mantenga empleo, no podrá aplicarse hasta el primer ejercicio iniciado en 2011.

También el incentivo, tal y como se construye de 2011 a 2015, es aplicable a las inversiones en contratos de más de 2 años cuando la puesta a disposición se realiza en ejercicios siguientes, aunque solo por la inversión realizada en el período. De la misma forma, si un contrato con duración superior a los 2 años comenzó a ejecutarse antes del primer ejercicio iniciado en 2011, la libertad de amortización del bien no se podrá realizar, sin mantener plantilla, por todo el valor de adquisición, sino únicamente por la parte de inversión satisfecha de 2011 a 2015. En este caso, si en 2009 ó 2010 se hubiera mantenido plantilla sí sería posible aplicar libertad de amortización también por la parte de inversión realizada en los ejercicios iniciados en esos años, si bien no podría llevarse a cabo hasta el ejercicio en el que entrase en funcionamiento.

Documentación de operaciones vinculadas

En consonancia con la modificación de los límites para la aplicación del régimen especial de empresas de reducida dimensión que luego veremos, la norma legal que permite eximir a determinadas personas y entidades de la obligación de documentar las operaciones vinculadas se modifica incrementando, el importe neto de la cifra de negocios máxima del ejercicio, de 8 a 10 millones de euros. Recordamos que simultáneamente se exige, para no documentar ninguna operación vinculada, que la suma de todas ellas en el ejercicio no supere los 100.000 euros (sin que se haya modificado este último límite). No se altera tampoco el límite reglamentario de 250.000 euros de la suma de operaciones no específicas, realizadas

con cada persona o entidad vinculada, para estar eximido de dicha obligación.

Régimen de empresas de reducida dimensión

También con efectos en ejercicios iniciados a partir de 2011 se modifica el régimen de empresas de reducida dimensión.

Por un lado, aumenta de 8 a 10 millones de euros el importe neto de la cifra de negocios al que no se puede llegar en el ejercicio anterior para estar en el régimen. Esto es, en 2011, una entidad podrá aplicar el régimen especial si en 2010 su cifra de negocios no llegó a 10 millones de euros.

Por otro lado, se establece una especie de prórroga de tal manera que se puede seguir aplicando el régimen especial, por vez primera en ejercicios iniciados en 2011, cuando se ha dejado de ser, por cifra de negocios, empresa de reducida dimensión. La prórroga comprende el ejercicio en el que se dejó de ser de reducida dimensión y los 2 ejercicios siguientes, a condición de que también lo fuera en los 2 ejercicios

anteriores al que dejaría de serlo.

Por último, se modifica asimismo el tramo de base imponible al que se aplica el tipo del 25% que pasa de

120.202,41 euros a 300.000 euros.

Tipo reducido

Como hemos visto anteriormente, en 2009, 2010 y 2011 las micropymes pueden aplicar un tipo reducido del 20% a un primer tramo de base imponible si mantienen plantilla en los ejercicios iniciados en cada uno de esos años con respecto a los 12 meses anteriores al inicio del primer período impositivo de 2011. Pues bien, para ejercicios iniciados en 2011, en línea con la modificación aplicable a las empresas de reducida dimensión, el tipo reducido del 20% se aplica a un tramo de base mayor, hasta 300.000 euros (antes 120.202,41 euros).

Deducción por doble imposición interna

Se modifica, para dividendos recibidos en ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2011, el requisito del porcentaje de participación mínima que se ha de detentar a efectos de aplicar al 100% la deducción por doble imposición. Dicho porcentaje, que con carácter general es del 5%, se reduce al 3% si ha disminuido por una operación de reestructuración o por una oferta pública de valores de la participada en los 3 años anteriores.

Un supuesto típico en el que puede ocurrir esto es el de un socio A de una sociedad B que tiene el 5% de ésta. Si esa última amplía capital para absorber una tercera (Sociedad C) para pagar a los socios de esta última con sus acciones, el socio A ve diluida su participación en B cayendo el porcentaje a menos del 5%.

Régimen de grupos fiscales

Con efectos para períodos iniciados a partir de 1 de enero de 2011 la comunicación obligatoria de la dominante de un grupo fiscal, de los cambios en la composición del grupo, debe de hacerla en la declaración del primer pago fraccionado al que afecte la nueva composición. Esta norma flexibiliza la obligación formal ya que, hasta ahora, la comunicación se debía realizar antes del inicio del período impositivo en el que consolidaba la nueva composición del grupo.

Deducción por gastos o inversiones para habituar a los empleados en las nuevas tecnologías

Esta deducción, cuyo porcentaje es del 1% (2% si en el período esos gastos son mayores que la media de los 2 anteriores), se prorroga a 2011, ejercicio en el que se habría perdido según el calendario de reducción y eliminación de deducciones establecido por la Ley 35/2006.

Deducción por innovación tecnológica

Para ejercicios iniciados a partir del 6 de marzo de 2011 el porcentaje de esta deducción, que en 2010 era del 8%, se fija en el 12%.

Asimismo, se incrementa el porcentaje máximo de la cuota íntegra, minorada en las deducciones por doble imposición y por bonificaciones, del 50 al 60%, que se puede deducir por las deducciones por incentivos en el caso de que las de I+D+i y por fomento de las TIC’s del período excedan del 10% de la cuota íntegra, con las minoraciones mencionadas anteriormente.

Deducciones medioambientales

Con efectos para ejercicios iniciados a partir del 6 de marzo de 2011, el porcentaje de la deducción por inversiones en bienes del activo material destinadas a la protección del medio ambiente pasa a ser del 8%, cuando en 2010 asciende a solo al 2%.

Pincha RENTA 2010

Declaración de Renta 2010 Elche, a 5 de mayo de 2011

ÍNDICE

1. Novedades en la Renta 2010

1.1. Novedades en la legislación estatal.

1.2. Novedades autonómicas

2. Algunos aspectos a tener en cuenta

3. Gestión del Impuesto

3.1. Obligación de declarar

3.2. El Borrador

3.3. La declaración

3.4. Asignación tributaria

4. Novedades 2011

4.1. Estatales

4.2. Novedades autonómicas

1. Novedades en la Renta 2010

1.1. Novedades en la legislación estatal.

Para esta declaración las principales novedades en el IRPF son las siguientes:
ü Exenciones:

· Se incrementa de 12.020 euros en 2009 a 15.500 euros en 2010 el importe máximo exento por prestaciones de desempleo percibidas en la modalidad de pago único. Recordamos que dicha modalidad de percepción es posible si el trabajador acredita que va a realizar una actividad como trabajador autónomo o como socio trabajador de una cooperativa de trabajo asociado o sociedad que tenga el carácter de laboral. Es preciso que durante cinco años se mantenga la acción o participación o, en caso de trabajador autónomo, la actividad. Si se percibe un importe superior al exento, se puede imputar en los años a que corresponda la prestación cobrada de una sola vez.

ü Rendimientos del trabajo: se establece una nueva retribución en especie que no constituye renta, consistente en la satisfecha por el empleador a las empresas de transporte colectivo de viajeros para que se desplacen los empleados de su domicilio al lugar de trabajo, con un máximo anual de 1.500 euros. Tendrán validez a estos efectos las fórmulas indirectas de pago que cumplan requisitos reglamentarios. No será frecuente que esta retribución se haya satisfecho en 2010 por estar pendientes de desarrollo las fórmulas indirectas como el cheque-transporte o la tarjeta (que es la que finalmente se implantará).

Dicho desarrollo reglamentario lo veremos entre las novedades para 2011. En 2010 solo sería posible que algún empleador hubiese satisfecho, directamente a una empresa de transporte público colectivo, los desplazamientos de sus trabajadores. Por otra parte, no hay que perder de vista que para que una retribución se considere satisfecha en especie y no en metálico, la empresa debe estar obligada a satisfacerla al trabajador por convenio laboral o por contrato.

ü Rendimientos del capital mobiliario:

· Reducciones de capital con devolución de aportaciones y reparto de la prima de emisión en SICAV a partir de 23 de septiembre de 2010:

o En las reducciones de capital se califica como rendimiento del capital mobiliario el importe devuelto hasta el mayor de dos: el incremento del valor liquidativo de las acciones desde la adquisición hasta la reducción o, si procede de beneficios capitalizados, el importe de los mismos. El exceso reduce el valor de la participación y, si este llegara a quedar a cero, el resto también será rendimiento del capital mobiliario.

o Si se reparte la prima de emisión, todo el importe se califica como rendimiento del capital mobiliario.

o En ninguna de estas operaciones será de aplicación la exención de los primeros 1.500 euros como ocurre con los dividendos.

ü Rendimientos de actividades económicas:

· Como en 2009 continúan vigentes la reducción del 20% del rendimiento neto para empresarios o profesionales con menos de 5 millones de cifra de negocios, menos de 25 empleados y que, al menos, mantengan plantilla respecto a 2008, siempre dicha reducción está limitada en el importe del 50% de los sueldos satisfechos a todos sus trabajadores. Aunque se han producido algunas informaciones erróneas a este respecto, la Dirección General de Tributos (DGT) ya ha dejado claro que el cumplimiento o no de los requisitos en un año no incide en el beneficio fiscal de los demás años.

· Asimismo en 2010 las actividades que determinan el rendimiento neto por módulos podrán aplicarse una reducción del 5% como en 2009, compatible con la anterior.

· Para contribuyentes en módulos con trabajadores discapacitados, en el cálculo del módulo de personal asalariado, se eleva el porcentaje de reducción del 40 al 60%.

· En el caso de autónomos discapacitados que inicien la actividad, y que en 2009 aplicaron unos índices correctores por este motivo del 80 y 90% el primer y segundo año de actividad, respectivamente, en 2010 aplicarán el 60 y 70%.

· Se reduce el rendimiento neto de módulos para determinadas producciones agrícolas.

· Se establecen los mismos beneficios fiscales para ayudas por siniestros que los establecidos en 2009 por la Ley 3/2010: libertad de amortización para los elementos del inmovilizado material afectados por las catástrofes y se eleva el porcentaje de gastos por las provisiones y por los gastos de difícil justificación de la estimación directa simplificada. También en estas catástrofes, si en 2010 se perciben las ayudas, junto con al menos 2/3 partes de la cosecha, y se aplica el criterio de caja, pueden optar por llevar separadamente a la tarifa las indemnizaciones del resto de rentas para corregir la progresividad.

· Reducción en actividades económicas similar a la aplicable a rentas del trabajo: la reducción variable, de 2.652 a 4.080 euros que pueden aplicar los preceptores de rendimientos de actividades económicas cuando, además de cumplir otros requisitos, tienen un único cliente, también la podrán aplicar cuando se trate de un trabajador autónomo dependiente de un cliente con el que no está vinculado.

ü Tributación de la base liquidable del ahorro:

· En 2010 esta base, constituida por rendimientos del capital mobiliario como intereses y dividendos, más ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones de bienes y derechos, por vez primera, pasa a tributar a una escala de dos tramos: al 19% los 6.000 primeros euros y al 21% el exceso sobre dicha cifra.

ü Deducciones:

· Desaparece en 2010 la deducción de 400 euros, que nos pudimos aplicar en 2009 los preceptores de rentas del trabajo y de actividades económicas, cuando la base imponible supere 12.000 euros anuales. Para bases entre 8.000 y 12.000 euros la deducción es decreciente, manteniéndose en su totalidad para bases inferiores a 8.000 euros.

· Deducción del 10% por obras de mejora de la vivienda habitual:

o Darán derecho a dicha deducción las cantidades satisfechas (si no se hace en metálico) a partir del 14 de abril de 2010 (fecha de entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010), hasta el 31 de diciembre de 2012, por las obras de mejora de la eficiencia energética, higiene y medio ambiente, utilización de energías renovables, sustitución de instalaciones de suministros, favorecer la accesibilidad a las viviendas o instalación de infraestructuras de telecomunicaciones para acceder a Internet o a la televisión digital. Siendo incompatible, para las mismas cantidades, con la deducción para adquirir vivienda, pero pudiéndose deducir importes diferentes pagados por el mismo tipo de obra.

o Existe una base máxima de deducción de 4.000 euros/año para contribuyentes con bases imponibles hasta 33.007,20 euros, disminuyendo dicha base proporcionalmente hasta bases de 53.007,20 euros, sin que sea posible utilizar el beneficio fiscal para bases mayores. Los importes no deducidos en un año por exceder el límite serán base de deducción para los 4 ejercicios siguientes. Asimismo se establece un límite de base de deducción de 12.000 euros por vivienda.

ü Régimen especial de impatriados:

· Como es sabido, las personas físicas que adquieren la residencia en España por su desplazamiento a territorio español, como consecuencia de un contrato de trabajo, pueden optar por una tributación como la del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, durante el año en que se efectúa el cambio de residencia y los cinco siguientes. Esta ventaja para las rentas del trabajo muy elevadas (supone que las mismas tributen a un tipo fijo del 24% en lugar de gravarse a tarifa con un marginal del 43%) se limita en 2010 a retribuciones previsibles que no superen los 600.000 euros. No obstante, los contribuyentes que hayan optado por el régimen hasta 2009 pueden seguir, hasta agotar el plazo mencionado, con el régimen especial.

ü Simplificación de la obligación de documentar las operaciones vinculadas:

· Simplificación legal: exime de la obligación a las personas físicas o jurídicas con importe neto de la cifra de negocios inferior a 8 millones de euros en el ejercicio, cuando la totalidad de esas operaciones no superen en el ejercicio los 100.000 euros, excepto operaciones con paraísos fiscales. También se limitan las sanciones.

· Simplificación por vía reglamentaria: se exime de documentar las operaciones realizadas en el período impositivo con la misma persona o entidad si la suma de contraprestaciones no supera un valor de mercado conjunto de 250.000 euros aunque, en este caso, se deben documentar en todo caso determinadas operaciones como las realizadas con algunos empresarios que tributan en régimen de estimación objetiva, las transmisiones de inmuebles, intangibles, negocios o participaciones en fondos propios de entidades.

ü Nuevas competencias normativas de las Comunidades Autónomas en el IRPF:

· El porcentaje de cesión en este impuesto aumenta del 33 al 50%.

· En concordancia con lo anterior, la tarifa autonómica es el 50% de la tarifa agregada y, además, las Comunidades la pueden regular con el único límite de que ha de ser una escala progresiva, pero no ha de tener, necesariamente, el mismo número de tramos que la estatal.

· Mínimos personales y familiares: pueden modificar las cuantías establecidas a efectos de cálculo del gravamen autonómico con aumentos y disminuciones máximos del 10%.

· La parte autonómica de la deducción por adquisición de vivienda, por el nuevo porcentaje de cesión, pasa del 4,95 al 7,5%, porcentaje que pueden modificar sin ninguna cortapisa.

· Además de la capacidad normativa que tenían para establecer deducciones por circunstancias personales y familiares, inversiones no empresariales y aplicaciones de renta, desde 2010 pueden también regular deducciones por subvenciones y ayudas públicas no exentas percibidas de la Comunidad Autónoma, siempre que no afecten a actividades económicas o a rentas de la base del ahorro.

ü Comunidad en la que se tributa:

· En el caso más común, de personas que están la mayor parte del año en territorio español, tributan en la Comunidad Autónoma en la que permanezcan un mayor número de días del período impositivo computando las ausencias temporales. Además, se presume la permanencia en la Comunidad donde radique su vivienda habitual.

· Si no es posible, de acuerdo a lo anterior, determinar la permanencia, la residencia será en la Comunidad donde tenga el principal centro de intereses, esto es, donde obtenga la mayor parte de base imponible del IRPF determinada por los siguientes componentes: rendimientos del trabajo (se entienden obtenidos donde radica el centro de trabajo), rendimientos del capital inmobiliario y ganancias patrimoniales derivados de bienes inmuebles (obtenidos donde se ubiquen los inmuebles) y rendimientos de actividades económicas (obtenidos donde radique el centro de gestión de cada una).

· Si no puede determinarse la residencia por los puntos anteriores, se considerará que la persona reside en la última residencia declarada en el IRPF.

· No producen efectos los cambios de residencia que tengan por objeto lograr menor tributación efectiva en los tributos cedidos, presumiéndose que esto es así cuando concurren ciertas circunstancias.

1.2. Novedades autonómicas

Andalucía

Deducción del 20 por 100 por las cantidades invertidas en la adquisición de acciones y participaciones sociales como consecuencia de acuerdos de constitución de sociedades o de ampliación de capital en sociedades mercantiles con forma de Sociedad Anónima, Sociedad de Responsabilidad Limitada, Sociedad Anónima Laboral o Limitada Laboral.

Principado de Asturias

Deducción de 250 € por cada menor en régimen de acogimiento familiar, con exclusión de aquellos que tengan finalidad preadoptiva, siempre que convivan con el menor 183 días durante el período impositivo. No obstante, si el tiempo de convivencia fuera superior a 90 días e inferior a 183 días, el importe de la deducción es de 125 €.

Castilla y León

Deducción del 5 por 100 por inversiones en instalaciones de recursos energéticos renovables y ahorro de agua en vivienda habitual. La base máxima de la deducción no podrá superar 10.000 €.

Cataluña

Deducción del 20 por 100, con el límite máximo de 4.000 €, de las cantidades invertidas por un ángel inversor en la adquisición de acciones o participaciones sociales como consecuencia de acuerdos de constitución o de ampliación de capital de sociedades mercantiles que cumplan ciertos requisitos.

Deducción del 20 por 100 de las cantidades invertidas en la compra de acciones como consecuencia de acuerdos de ampliación de capital suscritos por medio del segmento de empresas en expansión del Mercado Alternativo Bursátil. El importe máximo de esta deducción es de 10.000 €.

Madrid

Deducción del 10 por 100 del importe de la cuota íntegra autonómica, menos el resto de deducciones autonómicas y la parte de deducciones estatales sobre dicha cuota íntegra, para los contribuyentes que tengan dos o más descendientes que generen a su favor el derecho a la aplicación del mínimo por descendientes y cuya suma de bases imponibles no sea superior a 24.000 €.

Deducción del 20 por 100, con un límite de 4.000 € anuales, de las cantidades invertidas en la adquisición de acciones o participaciones sociales como consecuencia de acuerdos de constitución de sociedades o de ampliación de capital en la sociedades mercantiles que revistan la forma de Sociedad Anónima, de Responsabilidad Limitada, Sociedad Anónima Laboral o Responsabilidad Limitada Laboral.

Deducción para los contribuyentes menores de 35 años que causen alta por primera vez en el Censo de empresarios, Profesionales y Retenedores después del 23 de febrero de 2010.

Deducción del 20 por 100, con un máximo de 10.000 €, de las cantidades invertidas, después del 23 de febrero de 2010, en la adquisición de acciones correspondientes a procesos de ampliación de capital o de oferta pública de valores, en ambos casos a través del segmento de empresas en expansión del MAB.

Mínimos por descendientes:

· Primer hijo: 1.836 € (como en general).

· Segundo hijo: 2.040 € (como en general).

· Tercer hijo: 4.039,20 € (3.672 € mínimo autonómico por defecto).

· Cuarto y siguientes hijos: 4.600,20 € (4.182 € mínimo autonómico por defecto).

Comunidad Valenciana

Deducción del 10 por 100 del importe de la cuota íntegra autonómica, deducidas las minoraciones para determinar la cuota líquida autonómica excepto esta deducción, para los contribuyentes con dos o más descendientes, siempre que éstos últimos generen el derecho a la aplicación del correspondiente mínimo por descendientes regulados en la norma estatal. La suma de las bases imponibles no puede ser superior a 24.000 €.

Deducción de 270 € por cantidades procedentes de ayudas públicas concedidas por la Generalitat en el marco de lo dispuesto en la Ley de la Generalitat de protección a la maternidad.

2.      Algunos aspectos a tener en cuenta

ü Importes que no constituyen renta:
·    Rentas exentas: existe un largo catálogo, desde la letra a) a la z), entre las que se encuentran diversas indemnizaciones como las que perciben las víctimas del terrorismo, las que se reciben por incapacidad permanente por imposibilidad absoluta de trabajar, las prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, hijos a cargo u orfandad y por maternidad, becas públicas y concedidas por entidades sin fines lucrativos, determinados premios literarios, artísticos o científicos relevantes, etc.
Seguidamente relacionamos algunas exenciones que nos parecen más significativas por haber experimentado algún cambio normativo o doctrinal:
o   Indemnizaciones por despido exentas:

Causa de la indemnización	Días de salario por año de servicio	Máximo de mensualidades
Despido improcedente: - Disciplinario. - Por causas objetivas en contratos de fomento de la contratación.	45 33	42 24
Despido procedente: - Disciplinario. - Por causas objetivas.	- 20	- 12
Cese voluntario justificado: - Por cambio del horario, jornada o turnos. - Por traslado de centro de trabajo que implique cambio de residencia. - Por otras causas graves (impago de salarios, modificaciones sustanciales condiciones trabajo …).	20 20 45	9 12 42
Expediente de regulación de empleo (*).	45	42
Muerte, incapacidad o jubilación del empresario.	1 mes	-
Extinción de la personalidad jurídica del empresario.	20	12

* Para ERE’s aprobados a partir de 08-03-09, antes 20 días/año trabajado con máximo de 12 mensualidades.
o Prestaciones por desempleo percibidas en la modalidad de pago único, con un máximo de 15.500 euros, excepto que el trabajador sea discapacitado, en cuyo caso no tiene límite, como hemos visto en el apartado de Novedades 2010. Es frecuente que el cobro por esta modalidad se instrumente pagando el Servicio Público de Empleo una percepción en el primer momento y, después, satisfaciendo por cuenta del trabajador las cuotas mensuales del Régimen Especial de Trabajadores Autónomos. Estas percepciones periódicas también estarán exentas hasta completar los 15.500 euros y, naturalmente, serán deducibles por la entidad constituida como gasto de personal.
Como es sabido, esta prestación por desempleo, aunque se percibe en la modalidad de pago único, se puede imputar en los ejercicios a los que corresponde. A este respecto la DGT en consulta Nº V1884-10, en un caso de prestación que se concede por los ejercicios 2009 y 2010, aplica la exención en 2009 con el límite de ese año, 12.020 euros, y el resto, que se imputa en 2010, considera que está exento hasta que la suma de lo imputado en 2009 y 2010 alcance el nuevo límite, 15.500 euros.

o   ERE´s: la DGT en la consulta N.º V1449-10 se ha pronunciado sobre la aplicación de la exención en ERE´s autorizados por la Dirección General de Trabajo antes del 8 de marzo de 2009 pero que han sido objeto de prórroga mediante resolución complementaria posterior a esa fecha. El criterio es que, si la resolución solo prorroga el ERE autorizado se aplicará el antiguo límite de la exención (20 días/año con un máximo de 12 mensualidades) pero, si la citada resolución constituye un nuevo ERE, lo que sucederá si se modifican sustancialmente las condiciones aplicables a los trabajadores que extinguen su relación laboral, se aplicarán los límites nuevos (45 días /año con máximo de 42 mensualidades).
o   Premios: están exentos los del Organismo Nacional de Loterías y Apuestas del Estado o de las CC.AA., los de la ONCE y los de Cruz Roja Española. Asimismo, están exentos determinados premios literarios, artísticos o científicos que se declaran como tal por Resolución del Ministerio de Economía y Hacienda. Cuando el premio se ha obtenido en el extranjero, el premiado puede solicitar la exención. También están exentos los premios de juegos de azar organizados por organismos públicos o entidades de carácter social establecidas en países de la UE.
o   Las cantidades derivadas de la aplicación de los instrumentos de cobertura cuando cubran exclusivamente el riesgo de incremento del tipo de interés variable de los préstamos destinados a la adquisición de vivienda habitual.
o   Dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en beneficios con el límite anual de 1.500 euros.

o   Están exentas las ganancias patrimoniales puestas de manifiesto en la transmisión (también por donación) de la vivienda habitual por mayores de 65 años (si la vivienda es propiedad ganancial y solo uno de los cónyuges tiene más de 65 años, solo la mitad de la plusvalía estará exenta). También las ganancias puestas de manifiesto al donar bienes a entidades sin ánimo de lucro o al pagar deudas tributarias con bienes del Patrimonio Histórico-Artístico Español.
·      Rentas no sujetas:
o   Reducciones de capital, aunque en el caso de que sea con devolución de aportaciones el exceso de la devolución (en dinero o del valor de mercado de los bienes recibidos) sobre el valor de la participación, tributará como rendimientos del capital mobiliario. Cuando se trate de reducciones de capital con devolución de aportaciones de SIVAV’s, a partir del 23 de septiembre de 2010, habrá que tener en cuenta lo apuntado en el apartado de Novedades tributarias 2010.
o   La llamada “plusvalía del muerto”, la ganancia producida en la transmisión mortis causa de bienes o derechos.
o   Las ganancias producidas en las donaciones de negocios o de participaciones en entidades con derecho a la reducción del 95% prevista para empresas familiares en la ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Según la DGT en consulta N.º V0212-10 sí habría que tributar por las ganancias patrimoniales puestas de manifiesto cuando un padre, titular de una oficina de farmacia, transmite una cuota del 10% de la misma a favor de su hija.
·         No existe alteración en la composición del patrimonio y, por lo tanto, tampoco ganancia o pérdida en supuestos de división de la cosa común, disolución de sociedad de gananciales o disolución de comunidades de bienes por separación de comuneros. En estos supuestos, cuando no se respeten en el reparto las cuotas de titularidad, estaremos ante una transmisión lucrativa con efectos para el que se queda con una parte menor, que puede tener una ganancia o pérdida a efectos del IRPF. Si el exceso de adjudicación se paga con dinero, estaremos ante una transmisión onerosa y una posible ganancia o pérdida patrimonial.
·         Determinadas retribuciones en especie no se consideran rentas del trabajo:
o   Entrega de acciones de la empresa gratuitamente, o a precios rebajados, sujeta a determinados requisitos.
o   Cantidades destinadas a la formación o reciclaje del personal cuando vengan exigidas para el desarrollo de su trabajo.
o   La entrega de productos gratis o rebajados en comedores de empresa y de fórmulas indirectas de prestar el servicio de comedor como tickets, vales o tarjetas restaurante.
o   El servicio de guardería prestado directamente o indirectamente.
o   Primas de seguro de enfermedad del trabajador y su familia directa (cónyuge e hijos) pagadas por la empresa con un máximo de 500 euros por persona y año.
o   Gastos para habituar al personal en el uso de nuevas tecnologías tales como los de conexión a Internet, ayudas para adquirir equipos y programas para usar en Internet, aunque puedan utilizarlos fuera del lugar de trabajo.
o   Como hemos visto en las Novedades tributarias 2010, no se considera retribución en especie el importe satisfecho por el empleador a las empresas de transporte colectivo de viajeros para el desplazamiento de los empleados.
o   En este tipo de retribuciones es muy importante tener en cuenta que se trate de una verdadera retribución en especie y que no suponga de una simple mediación en el pago, para lo que es preciso que la empresa quede obligada a satisfacerla por contrato o por el convenio colectivo. La DGT, por ejemplo en consulta Nº V1267-10, considera definitiva la obligación contraída por la empresa en el contrato de trabajo (éste se puede modificar) o en el Convenio para calificar, el pago al propietario de un piso que ha firmado un contrato de alquiler con el empleado, como retribución en especie.

ü Rendimientos del trabajo:
· La ley los define como todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.
· Se incluyen, además de sueldos y salarios, otras retribuciones como pensiones públicas y prestaciones de sistemas de previsión social, los rendimientos de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, los derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación, las retribuciones de los Administradores de sociedades, las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos no exentas o las becas.
·  Para evitar problemas en relación con otros impuestos, así como para que no nos excluyan de la posibilidad de declarar con el borrador, es importante   que aclaremos   a   nuestro    pagador si    los rendimientos obtenidos por impartir cursos y conferencias o por elaborar obras literarias constituyen rendimientos del trabajo o de actividad profesional. Como el tipo de retribución es fijo, del 15%, es frecuente que el pagador los declare en el resumen anual de retenciones como actividad profesional y, si son procedentes del trabajo, esto nos puede dar algún problema.
·  No debemos olvidar los gastos deducibles de los rendimientos del trabajo: cotizaciones a la Seguridad Social o a las mutualidades de funcionarios, derechos pasivos, cotizaciones a colegios de huérfanos o similares, cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales (si la colegiación es obligatoria y con el límite de 500 euros/año) y gastos de defensa jurídica en litigios con el empleador (máximo de 300 euros/año).
· Los rendimientos del trabajo se declaran cuando son exigibles, no obstante, si no se cobran cuando procede por causas no imputables al trabajador, no hay que declararlos hasta que no se perciban los atrasos, aunque se hará mediante declaración complementaria sin sanción ni recargos. En muchos casos no es preciso realizar declaración complementaria porque, en realidad, se perciben cuando son exigibles, aunque se denominen atrasos de convenio, por ejemplo. Caso diferente es el de la percepción de unos rendimientos después de una resolución judicial que sea firme, que habrá que declararlos junto con los rendimientos obtenidos el año de la sentencia, aunque, si el período de generación fue superior a dos años, se podrá aplicar una reducción del 40%. Es frecuente que estas percepciones lleven aparejadas el cobro de intereses de demora, los cuales, como se interpreta que tienen carácter indemnizatorio, se califican como ganancias patrimoniales, si bien se permite incluirlos en la base imponible del ahorro. La DGT en consulta Nº V1266-10 considera imputable a 2010 el importe de la liquidación y finiquito reconocidos al trabajador mediante acta de conciliación de enero de 2010.
· Caso diferente es el de que un trabajador tenga que reintegrar un año importes salariales o prestaciones de otro anterior. En ese supuesto debe instar la rectificación de la autoliquidación del año al que corresponde la devolución y solicitar la devolución de ingresos indebidos, tal y como interpreta la DGT en la consulta Nº V1350-10
· Respecto a la posibilidad de reducción por irregularidad de rendimientos del trabajo en un 40%, ello se produce cuando tienen un período de generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente. También cuando al Reglamento los califique como obtenidos de forma irregular en el tiempo. A este respecto, el TEAC, en resolución de 19 de mayo de 2010, considera que, para que una gratificación que la empresa satisface de una sola vez por prejubilación pueda reducirse, es necesario que el empleado quede totalmente desvinculado de la empresa, lo que no ocurre cuando dicha empresa va a seguir aportando al fondo de pensiones del empleado.

ü Rendimientos del capital inmobiliario e imputación de rentas inmobiliarias.
·   Se consideran rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de inmuebles rústicos o urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.
·    Los rendimientos procedentes del arrendamiento de bienes inmuebles en lugar de calificarse como capital inmobiliario pueden calificarse como rendimientos de actividades económicas. Para ello se debe contar en exclusiva con, al menos, un local y una persona empleada a jornada completa para el desarrollo de la actividad. Aunque siempre se habían considerado los citados requisitos como necesarios y suficientes, el TEAC en varias Resoluciones como, por ejemplo, la de 7 de abril de 2010, entiende que el cumplimiento de estos requisitos es necesario, pero puede no ser suficiente si el local y la persona no tienen una carga mínima de trabajo.
· En la declaración se nos obligará a consignar todas las referencias catastrales de los bienes inmuebles urbanos, ya hablemos de vivienda habitual, inmuebles arrendados, afectos a actividades, no utilizados o cedidos gratuitamente, por lo que es muy recomendable tenerla a la vista en el recibo del IBI o en los datos fiscales que nos envíe la AEAT. En caso de no disponer de esos documentos podemos buscarla en www.catastro.meh.es, sabiendo la dirección del inmueble. Una subvención recibida, por ejemplo, para reformar un inmueble que se alquila no se califica como rendimiento del capital inmobiliario, sino como ganancia patrimonial.
·   En el caso de arrendamiento con opción de compra formalizado por una persona física, en el que, si se ejercita la opción, parte de las cantidades satisfechas por el arrendamiento se descuentan del importe a pagar para ejercitar dicha opción, el propietario tributará, hasta el ejercicio de la opción calificando lo percibido como rendimiento del capital inmobiliario. Si se ejercita finalmente la opción, el valor de enajenación será el neto satisfecho por el comprador.
·   Para determinar el rendimiento neto se deducirán, de los rendimientos íntegros, todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos y las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de todos los bienes cedidos con él. Este cálculo siempre se hace inmueble a inmueble. Entre los gastos necesarios podemos citar los siguientes:
o   Intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora de los bienes o derechos y demás gastos de financiación (a sumar a efectos de límite con los de reparación y conservación). Aquí se incluyen, por ejemplo, las comisiones bancarias o los gastos de notaría y registro de un préstamo hipotecario utilizado en el pago del inmueble que produce los rendimientos.
o   Gastos de conservación y reparación de inmuebles. La suma de estos gastos y de los anteriores no podrá exceder el importe de los ingresos obtenidos en el ejercicio. El exceso, si lo hubiere, se podrá deducir, con los mismos límites, en los cuatro ejercicios siguientes.
-    Dentro de estos gastos, que mantienen el uso del inmueble, podemos citar los de pintura, arreglo de instalaciones, revoco, etc.
-    Asimismo entran en este concepto los de sustitución de elementos como calefacción, ascensor, puertas, etc.
-    Hay que distinguir estos gastos de los de ampliación y mejora, como sería el caso de la instalación de ascensor en un inmueble que no lo tenía anteriormente.
o     Tributos y recargos no estatales, así como tasas y recargos estatales relacionados con los ingresos y sin carácter sancionador.
o Cantidades devengadas por terceros en contraprestación de servicios personales, tales como administración, servicios de vigilancia o portería.
o  Gastos de formalización del contrato de arrendamiento o de abogados y procuradores en un procedimiento de desahucio. La DGT en consulta Nº V2319-10 considera deducibles, de los rendimientos íntegros procedentes del alquiler de un local, el importe de las costas procesales y la minuta del abogado propio consecuencia de un litigio perdido por el propietario contra la comunidad de propietarios de la finca.
o     Los saldos de dudoso cobro. Para que estos importes impagados, que se habrán sumado a los ingresos desde el momento en el que hayan sido exigibles, se puedan deducir, se tiene que dar una de las dos circunstancias siguientes: que el deudor se encuentre en concurso; o que hubieran transcurrido seis meses entre la primera gestión de cobro y el final del período impositivo (31 de diciembre de 2010). Si se cobrara toda o parte de la deuda en un ejercicio posterior, entonces se habrá de computar como ingreso.
o   Primas de seguros sobre los bienes que generan los rendimientos, ya sean de responsabilidad civil, de robo o combinado de hogar.
o     Suministros y servicios.
o     Amortización que recoja la depreciación efectiva, tanto del inmueble como de los demás bienes cedidos con él.
-    En inmuebles se considerará que se cumple el requisito de efectividad cuando no exceda de aplicar el 3% anual sobre el mayor de dos valores: el catastral o el coste de adquisición. En ambos casos solo se amortizará la edificación, no el suelo. Si no conociésemos el valor del suelo, el valor de adquisición se prorrateará en la misma proporción que represente el valor catastral de la edificación respecto al valor catastral total. En caso de inmueble heredado, se considera valor de adquisición, aparte de los costes de ampliaciones o mejoras, los gastos y tributos inherentes a la adquisición, como pueden ser el propio Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, gastos de notario, registro, etc.
-    La amortización de bienes muebles cedidos conjuntamente con el inmueble se calcula según la tabla prevista para el régimen de estimación directa simplificada (Orden de 27 de marzo de 1998) que, en lo que puede afectar, esto es, mobiliario, instalaciones, enseres y resto del inmovilizado material, tiene un coeficiente máximo del 10% anual y una vida útil máxima de 20 años (por lo tanto se da la posibilidad de amortizar entre un máximo de un 10 y un mínimo de un 5%).

Grupo	Elementos patrimoniales	Coeficiente lineal máximo – Porcentaje	Período Máximo – Años
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10	Edificios y otras construcciones.......................................................................... Instalaciones, mobiliario, enseres y resto del inmovilizado material........................... Maquinaria....................................................................................................... Elementos de Transporte................................................................................... Equipos para tratamiento de la información y sistemas y programas informáticos....... Útiles y herramientas......................................................................................... Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino............................................................. Ganado equino y frutales no cítricos.................................................................... Frutales cítricos y viñedos................................................................................. Olivar..............................................................................................................	3 10 12 16 26 30 16 8 4 2	68 20 18 14 10 8 14 25 50 100

- Si los rendimientos proceden de un derecho o facultad de uso y disfrute, por ejemplo de un derecho de usufructo, la amortización será, en caso de que el derecho tuviera duración determinada, el porcentaje que se derive de dicha duración y, si fuera vitalicio, el 3%.
o   En contratos de arrendamiento anteriores a 9 de mayo de 1985, que no tengan derecho a revisión de renta, se podrá deducir como gasto adicional un importe equivalente a la amortización del inmueble.
·   Rendimiento neto en supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda: el rendimiento neto, calculado por diferencia entre ingresos y gastos, se reducirá en un 50%. Esta reducción se aplica tanto a rendimientos positivos como negativos, aunque en el primer caso, como penalización accesoria, no se tendrá en cuenta cuando se regularice la situación del contribuyente si no los declaró. No resulta aplicable la reducción cuando se trate de arrendamientos de temporada (a estudiantes por el curso, por vacaciones, etc.), según DGT Consulta Nº V1523-10. En el caso de que intermedie en el arrendamiento una sociedad pública de alquiler, la reducción se aplicará o no según que figure como arrendador el inquilino final o que figure en el contrato la sociedad pública que, a su vez lo cede a la persona física, respectivamente, según consulta DGT Nº V0376-10.
·         Cuando el arrendatario de vivienda tenga entre 18 y 35 años y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas en el año 2010 superiores al IPREM (a 7.455,14 euros) la reducción será del 100% (el rendimiento negativo solo se reduce un 50%). Para poder aplicar ésta en 2010, el arrendatario deberá comunicar al arrendador (debiendo conservar éste dicha comunicación), antes del 31 de marzo de 2011, lo siguiente: su nombre, apellidos, domicilio fiscal y NIF; la referencia catastral o la dirección del inmueble alquilado; la manifestación de tener en todo o en parte (en este caso especificando número de días) una edad entre 18 y 35 años; manifestación de haber obtenido durante 2010 unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas superiores al IPREM; fecha y firma; y destinatario de la comunicación.

No obstante, la Dirección General de Tributos ha interpretado que el incumplimiento por el arrendatario de emitir la comunicación anual no debe privar al arrendador de su derecho a la reducción. Recomendamos a este respecto acreditar que se ha instado al inquilino a que haga la comunicación.
·  Si la comunidad de propietarios de la que somos parte alquila un inmueble se nos atribuirán ingresos y gastos en proporción a nuestro coeficiente de propiedad. Estos rendimientos del capital inmobiliario se han de relacionar como “inmuebles arrendados o cedidos a terceros por entidades en régimen de atribución de rentas” y, dichos rendimientos deben declararse en el apartado F de la página 8 de la declaración.
·  Los rendimientos del capital inmobiliario, como ocurre con otro tipo de rentas, en su caso, también se pueden reducir en un 40%, y ello tanto si se trata de rendimientos positivos como negativos. Esto sucede en dos supuestos: rendimientos netos con un período de generación superior a dos años y cuando se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
·     Habrá que imputar un 2% del valor catastral (1,1% para inmuebles con valores catastrales determinados o revisados a partir de 1 de enero de 1994) de los inmuebles urbanos, y también por los inmuebles rústicos con construcciones que no sean indispensables para las explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos a actividades económicas, ni generadores de rentas de capital, excluyendo la vivienda habitual y el suelo no edificado.
En el supuesto de dos cónyuges, propietarios de dos viviendas habituales al 50% en ambas, viviendo cada uno en una de ellas, ambos habrán de imputarse rentas inmobiliarias por el 50% del inmueble que no habitan.
El cónyuge separado o divorciado que sigue siendo propietario de la vivienda que habitan el otro cónyuge y sus hijos no ha de imputar rentas inmobiliarias por la misma.
ü Rendimientos del capital mobiliario:
·         Estos rendimientos se clasifican en las siguientes categorías:
o         Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, entre los que podemos citar los siguientes:
-    Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.
-    Los rendimientos procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones liberadas que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remuneración del trabajo personal.
-    Los rendimientos que se deriven de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, sobre los valores o participaciones que representen la participación en los fondos propios de la entidad.
-    Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.
-    La distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones: el importe obtenido minorará, hasta su anulación, el valor de adquisición de las acciones o participaciones afectadas y el exceso que pudiera resultar tributará como rendimiento del capital mobiliario, con la excepción de socios de SICAV´s a partir del 23 de septiembre de 2010.
o Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios. Tendrán esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.
o   Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, excepto cuando deban tributar como rendimientos del trabajo, y de rentas derivadas de la imposición de capitales. En estos casos la normativa del Impuesto establece distintas modalidades de tributación atendiendo a cuestiones como la forma de percepción, el plazo de los contratos o las contingencias cubiertas.
o   Otros rendimientos del capital mobiliario que podemos calificar de atípicos.
·  Los rendimientos derivados de la participación en fondos propios de entidades vienen asociados a la titularidad en acciones, aunque las rentas puestas de manifiesto en las ventas de las mismas se califican como ganancia o pérdida patrimonial. Los principales rendimientos de este tipo son los dividendos.
· Los dividendos y rentas asimilables se integran dentro de la renta del ahorro y, por lo tanto, son gravados al 19-21%, como hemos visto en el apartado de Novedades 2010 (dentro de la renta del ahorro en la que los primeros 6.000 tributan al 19% y, el exceso, al 21%) contando con la exención de los primeros 1.500 euros para paliar en parte la doble imposición. La misma no se aplica a los distribuidos por Instituciones de Inversión Colectiva (estas entidades tienen un tipo de Impuesto sobre Sociedades del 1%) y cuando las acciones o participaciones se adquieran o transmitan en los 2 meses anteriores o posteriores, respectivamente, al cobro de dividendos, si las acciones cotizan, siendo el plazo de 1 año si no cotizan. Aunque el importe obtenido por la transmisión de derechos de suscripción reduce el valor de las acciones de las que proceden (el exceso tributa como ganancia patrimonial), sin embargo, según el criterio de la DGT en consulta Nº 2206-10, si se percibe un importe que paga la compañía a los accionistas titulares de derechos de asignación gratuita, esa renta se califica como rendimiento del capital mobiliario y, como no han sido adquiridos en el mercado, podrán beneficiarse de la exención de los primeros 1.500 euros.
·         Los rendimientos derivados de la cesión a terceros de capitales propios comprenden, entre otros, los siguientes:
o   Intereses de cuentas corrientes y ahorro: como es sabido estos rendimientos se someten a retención del 19%, tributando, como hemos visto dentro de las rentas del ahorro al 19-21%. Siempre ha sido polémica la tributación de los objetos que las entidades bancarias entregan a los clientes cuando abren una cuenta por un determinado importe y por un período de tiempo, o por domiciliar la nómina. En general, podemos entender que se trata de un rendimiento del capital mobiliario en especie, por el que la entidad deberá realizar un ingreso a cuenta, aunque los tribunales se han pronunciado en muchos casos en el sentido de no considerar como rendimiento del capital mobiliario los “regalos” recibidos por la simple apertura de una cuenta o por domiciliar recibos o nóminas. Creemos que la polémica ha podido quedar zanjada por la Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2009 al calificar como rendimiento del capital mobiliario el regalo de una prima de seguro a un cliente por domiciliar la nómina. Recientemente la Dirección General de Tributos da la misma calificación a una retribución en especie por trasladar a la gestora de una entidad bancaria un plan de pensiones. Si se trata de un sorteo realizado por la entidad financiera entre los clientes, y al agraciado se le entrega un premio, se ha interpretado que el mismo se califica como ganancia patrimonial.
o   Depósitos a plazo: en estos productos, cuando se prevé una rentabilidad fija y otra variable o, incluso, cuando se prevé una penalización si no se cumplen unos requisitos, en definitiva, se producirán rendimientos del capital mobiliario por la diferencia entre lo entregado y lo percibido, pudiendo generarse también rendimientos negativos.
o   Depósitos estructurados: son los que tienen un subyacente que pueden ser valores negociables, tipos de interés, divisas, etc. Aunque las condiciones suelen ser diversas, puedan consistir en garantizar un importe mínimo del capital y, el resto, depende de la evolución en los mercados del producto subyacente, incluso reembolsando todo o parte del capital, al final del contrato en valores o divisas. En estos supuestos se genera un rendimiento del capital mobiliario, positivo o negativo, aunque si se perciben los valores o las divisas no se producirá rendimiento en ese momento, sino que lo depositado inicialmente será el valor de adquisición de dichos valores o divisas.
o   Cuentas en divisas: los intereses que generan las cuentas y depósitos en divisas tributan como rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capitales propios, con la particularidad de que deberán integrarse en la base del ahorro aplicando el cambio oficial de la divisa del día de liquidación de los intereses publicado por el Banco Central Europeo y comunicado al Banco de España (o, en su defecto, el inmediato anterior).   La retención del 19%   que   resulta aplicable   se calculará asimismo sobre el resultado de aplicar a los intereses brutos en divisa el cambio del día de la liquidación.
Si después de obtener los intereses se cancela la cuenta, o simplemente se retiran cantidades de la misma convirtiendo en euros el importe obtenido, se producirá una ganancia o perdida patrimonial, por diferencia entre el coste de la divisa (precio al que se compró, por la parte correspondiente al capital impuesto, o cambio de la divisa el día en que se percibieron los intereses, por la parte correspondiente a intereses) y el precio de venta de la divisa, precio de venta que puede haberse previamente “asegurado” mediante la compra a plazo de la divisa en el momento de la imposición o/y de la percepción de los intereses (con un seguro de cambio). Sobre esta ganancia o pérdida patrimonial no existe obligación de practicar retención alguna.
·         Rendimientos derivados de contratos de seguros de vida:
o         Este seguro se define como aquél en el que el asegurador se obliga, mediante el cobro de una prima, y para el caso de que se produzca el evento cuyo riesgo es objeto de cobertura, a indemnizar, dentro de los límites pactados, el daño producido al asegurado o a satisfacer un capital, una renta u otras prestaciones convenidas y la ley del IRPF considera que los rendimientos procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, ya se trate de rendimientos dinerarios o en especie, tendrán la naturaleza de rendimientos del capital mobiliario, excepto cuando deban tributar como rendimientos del trabajo, como ocurre en el caso de los concertados con mutualidades de previsión social y con los seguros colectivos que asumen compromisos de pensiones. Estos rendimientos, tal como se prevé en el artículo   46 de la Ley del IRPF, se integrarán en la base imponible del ahorro, tributando el saldo resultante    al 19-21%, con independencia de la antigüedad que presenten las primas satisfechas, lo que igualmente determina la sujeción a la obligación general de retención o ingreso a cuenta sobre esta modalidad de rendimientos al tipo del 19%.
·   Compensaciones: en la Ley de Presupuestos de 2011 se establecen las compensaciones, aplicables en 2010, para contribuyentes que hubieran cedido capitales a terceros o contratado operaciones de seguro y que pudieran tributar más con la ley 35/2006 que con la anterior por la irregularidad de los rendimientos obtenidos. Esa compensación se cuantifica en la diferencia entre la tributación actual (el 19-21% del rendimiento) y el importe resultante de integrar los rendimientos irregulares de 2010 reducidos (en el 40 ó 75%) y llevados a tarifa. Habrá que estar muy atentos a la posibilidad de aplicarnos este beneficio fiscal que interesará, en todo tipo de bases, cuando se trate de rendimientos de seguros obtenidos en más de 5 años (tenían una reducción del 75%).
A este respecto es interesante la Consulta de la DGT Nº V2469-10 en la que se entiende que un seguro temporal anual renovable, que cubría los riesgos de fallecimiento e invalidez total y permanente, cuando se produce la invalidez, genera un rendimiento del capital mobiliario, cuantificable en la diferencia entre el capital percibido y las primas satisfechas del año en curso, sin poder utilizar la compensación porque la prima se consume cada año y, por lo tanto, no se aplica dicha compensación aunque se hubiera firmado el contrato antes del 20 de enero de 2006.
·    Otros rendimientos del capital mobiliario cuyo rendimiento neto se determina por diferencia entre ingresos y gastos necesarios (atípicos): rendimientos de propiedad intelectual, de prestación de asistencia, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y los procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen, salvo que se obtengan ejerciendo una actividad económica.

ü Rendimientos de actividades económicas:
·   En este tipo de rendimientos parece especialmente importante, de cara a la declaración, cuadrar los datos que reflejaremos en la misma con los que hemos consignado en las autoliquidaciones y declaraciones informativas de otros tributos presentadas también en 2010. A este respecto conviene tener a la vista el modelo 390, resumen anual de IVA, el 190 de retenciones y, desde luego, los modelos correspondientes a los pagos fraccionados.
·  En cuanto a la delimitación con otro tipo de rendimientos recordamos aquí lo dicho en el apartado de capital inmobiliario respecto a la consideración como actividad económica del arrendamiento de inmuebles. Conviene traer a colación la Consulta de la DGT Nº V0999-10 en la que se entiende que un matrimonio que ordena medios propios para operar en bolsa no debe calificar las rentas como actividad económica, sino como capital mobiliario, porque no tienen intención de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
·  Los rendimientos pueden determinarse por dos métodos: estimación directa y estimación objetiva, teniendo el primero dos modalidades, estimación directa normal y estimación directa simplificada.
o    Estimación directa normal: puede acogerse a este método cualquier empresario o profesional y exige, salvo a profesionales y ganaderos, llevar contabilidad con arreglo al Código de Comercio y el resto de normativa contable. Determinado el resultado contable y, a partir de él, se llega al rendimiento neto siguiendo las normas del Impuesto sobre Sociedades.
o  Estimación directa simplificada: la aplicarán, salvo que renuncien, los empresarios y profesionales que no puedan aplicar la estimación objetiva o que hayan renunciado a ese régimen, salvo que también renuncien a esta modalidad simplificada, aunque solamente pueden utilizarlo si su cifra de negocio no excede de 600.000 euros. Esta modalidad no exige la llevanza de contabilidad, sino solo de libros registros, y tiene como peculiaridad que el rendimiento neto se halla por diferencia entre los ingresos y los gastos necesarios, excepto provisiones (ahora habrá que entender también que el deterioro) y gastos de difícil justificación, los que se cifran en un 5% de la diferencia previa de ingresos menos gastos.
o  Estimación objetiva: la aplican determinados empresarios, agricultores y ganaderos para los que se han previsto unos módulos de rendimientos objetivos, siempre que no hayan renunciado al régimen. Por lo tanto, al final de cada año conviene plantearse, en caso de que la actividad esté incluida entre las que pueden acogerse a este método, si nos interesa o no y, en este último caso, presentar la renuncia. Además, para utilizar este método, es preciso que la actividad se desarrolle en España íntegramente, que no se realice ninguna actividad en estimación directa y que los rendimientos íntegros no superen los 450.000 euros para el conjunto de actividades económicas ó 300.000 euros para las agrícolas y ganaderas, sin que las compras de bienes y servicios puedan sumas más de 300.000 euros, teniendo en cuenta que estos límites operan para las actividades del titular y las de su cónyuge, ascendientes o descendientes y para las comunidades de bienes en las que participan si son actividades idénticas o similares (mismo grupo de IAE) y tienen una dirección común, compartiendo medios personales o materiales. Así la DGT, en consulta Nº V1959-10, considera que un agricultor que además es autónomo y colabora en la autoescuela, de la que es titular su esposa, puede determinar el rendimiento neto en estimación objetiva por no ser actividades idénticas o similares. La gran ventaja de esta modalidad, además de que el rendimiento obtenido puede ser inferior al real, es que las obligaciones formales se rebajan mucho. En 2010 el rendimiento neto obtenido en este régimen tiene una reducción general del 5% como hemos visto en el apartado de Novedades.
·         Amortización: según el método de estimación de rendimientos así se aplican las amortizaciones:
o         Estimación Directa Normal: tablas de amortización del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades y los sistemas de amortización allí previstos.
o         Estimación Directa Simplificada: los que utilizan este método tienen que aplicar la tabla de amortización recogida en la Orden Ministerial de 27 de marzo de 1998 (BOE de 28 de marzo), reproducida en el apartado de capital inmobiliario, pudiendo también aplicar, en su caso, la amortización para elementos que se utilicen en varios turnos o para elementos usados en los términos previstos reglamentariamente en el Impuesto sobre Sociedades. Por ejemplo, es amortizable el ganado reproductor, de una actividad ganadera, que ha sido producido en dicha explotación.
o   Estimación objetiva: para este método, la Orden que lo regula cada año, en 2010 la Orden EHA/99/2010, de 28 de enero (BOE de 30 de enero), da una tabla de amortización y prevé la aplicación del doble del coeficiente en el caso de bienes usados.
·         Las personas físicas que determinen el rendimiento neto en estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, si su cifra de negocios no supera 8 millones de euros podrán aplicar los incentivos de las empresas de reducida dimensión previstos en el Impuesto sobre Sociedades tales como la amortización libre con creación de empleo o para elementos de escaso valor, amortización acelerada para elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias o para elementos patrimoniales objeto de reinversión. La fórmula porcentual para el cálculo del deterioro de créditos podrán aplicarla las personas que utilicen la estimación directa normal. Asimismo será aplicable, sin necesidad de ser empresa de reducida dimensión, la libertad de amortización de elementos nuevos del inmovilizado material o de las inversiones inmobiliarias puestos a disposición de la empresa en 2009 ó 2010 a condición de mantener plantilla. Este último requisito se concreta en que la plantilla media de los 24 meses siguientes al inicio del período impositivo en el que hayan entrado en funcionamiento los bienes debe ser igual, al menos, a la plantilla media de los 12 meses anteriores.
·         Las personas físicas imputarán los ingresos de su actividad económica según los criterios establecidos en el Impuesto sobre Sociedades que, en general, serán criterios contables. Sin embargo, pueden optar por la aplicación del criterio de imputación según cobros y pagos. A este respecto es interesante la interpretación de la DGT para actividades profesionales al considerar que, salvo que el contribuyente se haya acogido al criterio de caja, habrá de imputar los ingresos profesionales en función del porcentaje de realización de los servicios prestados. En el ejemplo consultado en el que se trata de la intervención en un procedimiento concursal que abarca tres años, habrá que estar a los servicios efectivamente prestados y, en general, no será correcto una imputación proporcional al período de duración de tales servicios.
·         Se consideran bienes afectos a una actividad económica y, por lo tanto, es posible deducirse los gastos que a ellos correspondan al calcular el rendimiento neto de la actividad, los inmuebles aunque sean de titularidad común a ambos cónyuges en caso de matrimonio. Si el inmueble pertenece únicamente al cónyuge que no desarrolla actividad, esto no se aplica, por lo que se podrá deducir la contraprestación estipulada por su cesión, que constituirá rendimiento del capital inmobiliario para el otro cónyuge.
·  Como hemos dicho en el apartado de Novedades, los contribuyentes que realicen una actividad económica en 2010, cualquiera que sea el método de determinación del rendimiento neto, pueden reducirlo en un 20%, con el límite del 50% de las retribuciones al personal satisfechas en el ejercicio. Para ello se han de cumplir los siguientes requisitos:
o   Importe neto de la cifra de negocios inferior a 5 millones de euros.
o   Plantilla de menos de 25 empleados.
o   Mantenimiento de plantilla en 2010 con respecto a la de 2008.

Esta reducción es aplicable en 2009, 2010 y 2011 y se hace de forma independiente en cada ejercicio.
Se cumple el requisito de mantenimiento cuando la plantilla media del conjunto de las actividades económicas
del contribuyente no sea inferior a la unidad ni a la de 2008.
En caso de inicio de la actividad en 2008 ó en uno de los ejercicios 2009, 2010 ó 2011 se dan reglas
especiales.
A efectos de cómputo de la plantilla media solo se tienen en cuenta los trabajadores empleados en los
términos previstos por la legislación laboral, en régimen de dependencia y por cuenta ajena, siendo
indiferente la modalidad del contrato y considerando que una baja por maternidad o enfermedad reduce la
plantilla y que sí se tiene en cuenta la persona contratada por sustituirla.
·       A pesar de los cambios introducidos con la entrada en vigor del nuevo Plan General de Contabilidad, en
2008, los contribuyentes titulares de farmacias en cuya adquisición hubiera surgido un fondo de comercio,
podrán seguir deduciendo el importe del mismo por veinteavas partes sin cumplir ningún requisito adicional.
ü Ganancias y Pérdidas Patrimoniales:
·         Anteriormente hemos tratado las ganancias que no se consideran como tal o que están exentas, pero
también se prevén una serie de pérdidas que no se computan:
o   Las no justificadas: el contribuyente deberá probar tanto la existencia real de la pérdida como la causa y
cuantía de la misma. Si no lo puede hacer, no se admitirá el cómputo de ésta.
o         Las producidas por consumo: no se considera la pérdida derivada del consumo de bienes ni la originada
por la pérdida de valor por el uso de bienes duraderos, por ejemplo, la derivada de la pérdida de valor por
el uso de un vehículo.
gggggggggggggggggg
o   Las originadas por transmisiones lucrativas.
o    Las producidas en el juego: las ganancias originadas en el juego de azar y apuestas tributan, excepto
aquellas declaradas expresamente exentas por el artículo 7 de la LIRPF.

o La originadas por transmisión de elementos patrimoniales si se vuelven a adquirir en el plazo de un año.

o Las derivadas de la transmisión de valores que cotizan si el contribuyente adquirió valores homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a la transmisión.

o Los que deriven de transmisión de valores que no cotizan si se adquieren valores homogéneos en el año anterior o posterior a la transmisión. En este caso, puede ocurrir que esta recompra se realice una vez finalizado el plazo de declaración del ejercicio en que se computó la pérdida patrimonial, por lo que habrá de presentarse declaración complementaria (con intereses de demora) en el plazo comprendido entre la fecha de recompra y el del fin del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período en que se realice la adquisición.

· Cálculo de la ganancia o pérdida en el caso de transmisiones onerosas: por diferencia entre el valor de transmisión (importe real de venta, o el de mercado si fuera superior, menos los gastos pagados por el transmitente) y el valor de adquisición, que será el real de adquisición o el asignado en Sucesiones y Donaciones (sin que pueda superar el valor de mercado), más las inversiones y mejoras, más los gastos inherentes a la adquisición menos las amortizaciones deducidas fiscalmente (en caso de bienes arrendados o afectos a actividades económicas). Además si se trata de bienes inmuebles, en el cálculo del valor de adquisición operando sobre el valor de adquisición, las mejoras y las amortizaciones, hay que tener en cuenta los coeficientes de actualización que, cada año, establece la Ley de Presupuestos. Si son inmuebles afectos a actividades económicas se aplican los coeficientes previstos para el Impuesto sobre Sociedades.

· Cálculo en el caso de transmisiones lucrativas intervivos: el valor de adquisición será el mismo que el del punto anterior, y el de transmisión será el asignado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder el valor de mercado.

· Cuando se adquieren bienes a título lucrativo, el valor de adquisición es el importe real que resulta de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si se adquieren varios bienes por herencia, satisfaciendo el Impuesto sobre Sucesiones, al valor según ese Impuesto habrá que añadir la parte proporcional de la cuota satisfecha. La forma de repartir ese impuesto entre los bienes será aplicando el tipo medio de gravamen a la parte de base liquidable correspondiente a cada bien o derecho. En el caso de adquisición por vía sucesoria de participaciones en una empresa familiar, por lo tanto, para calcular el valor de adquisición se aplicará el tipo medio al valor de las participaciones después de aplicar la reducción correspondiente, según la consulta de la DGT Nº V1291-10.

· Cuando un bien fue adquirido antes de 31 de diciembre de 1994, la parte de la ganancia generada teóricamente hasta el 19 de enero de 2006 inclusive se puede recortar con los llamados “coeficientes de abatimiento” que, dependiendo de la naturaleza del bien o derecho transmitido (inmuebles, acciones con cotización oficial o resto de bienes y derechos) y del tiempo transcurrido desde la adquisición hasta 31 de diciembre de 1996, puede hacer incluso que no tribute dicha ganancia.

· Cuando vendemos un inmueble, y antes hemos recibido una señal o firmado un contrato privado, la fecha de transmisión es aquella en la que se ha entregado, lo cual sucede, normalmente, cuando se firma la escritura pública.

· La ganancia o la pérdida patrimonial se ha de imputar en el año en el que se produzca la transmisión aunque, en el supuesto de operaciones a plazo, existe la posibilidad de imputarla a medida que se efectúan los cobros, lo cual nos puede ayudar a diferir la tributación.

· Como se ha dicho en el apartado de ventas que no tributan, la ganancia obtenida en la transmisión de la vivienda habitual no se grava a condición de reinvertir la totalidad del importe obtenido, con la posibilidad de que no tribute solo parte de la plusvalía cuando la reinversión es parcial. A este respecto hay que tener en cuenta que se amplió el plazo de 2 años que se da para vender la vivienda habitual una vez adquirida la nueva, con exención por reinversión de la plusvalía que se pueda obtener. La ampliación consiste en que los que adquirieron la nueva vivienda en 2006, 2007 y 2008 disponían hasta 31 de diciembre de 2010 para vender la antigua. Si hubiera transcurrido dicho plazo sin efectuar la reinversión, el contribuyente deberá presentar declaración complementaria del ejercicio de la transmisión integrando la ganancia patrimonial.

No será aplicable la exención a la parte de la transmisión de una vivienda efectuada por el cónyuge separado o divorciado cuando haga más de dos años que dejó de habitarla, aunque lo hayan hecho el otro cónyuge e hijos y él haya seguido pagando el préstamo utilizado para adquirirla.

· Las ganancias y pérdidas patrimoniales se integran en la renta del ahorro cuando derivan de una transmisión, tributando al tipo del 19-21% cualquiera que sea el período de generación. Por el contrario, si no derivan de una transmisión, estas ganancias y pérdidas van a la base general, para ser gravadas con la tarifa progresiva. No se considera que deriven de una transmisión los premios o ciertas indemnizaciones. La Administración interpreta que tributará a tarifa general la indemnización percibida por el vendedor cuando el comprador de un inmueble dio una señal y luego desiste de la operación, o la obtenida del promotor por retraso en la entrega del inmueble, y se considera que proviene de una transmisión la indemnización que el inquilino percibe del propietario de un piso por resolver un contrato de arrendamiento.

· Conviene recordar que las subvenciones percibidas para adquirir vivienda son ganancias patrimoniales y que tributan con el resto de renta general (a tarifa). No obstante, si se trata de ayudas estatales directas a la entrada percibida en pago único, se pueden imputar, por cuartas partes, en el ejercicio de su percepción y en los 3 siguientes. Igual consideración, como ganancias patrimoniales gravadas a tarifa tienen otro tipo de percepciones como la renta básica de emancipación.

· Constituirá una pérdida patrimonial el importe satisfecho por un responsable subsidiario. La pérdida solo podrá declararse cuando el acuerdo de derivación haya adquirido firmeza y el responsable haya satisfecho la deuda.

· En el caso de rescisión de un contrato de compraventa se producirán dos transmisiones: una cuando se vendió, y otra cuando se rescindió el contrato, según DGT V0329-10. Por el contrario, en supuestos de compraventa con condición resolutoria que se ejercita, se deshacen los efectos de la venta, como si esta nunca se hubiera producido, como interpreta la DGT en consulta Nº V0599-10.

ü Reducciones de la base:

· Aportaciones a sistemas de previsión social: planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial, planes de previsión asegurados o seguros privados de dependencia. Recordemos que existen límites a la reducción dependiendo de la edad: contribuyentes hasta 50 años (30% de la suma de rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas y, en todo caso, 10.000 euros) y contribuyentes mayores de 50 años (50% de límite porcentual y 12.500 euros de límite absoluto). Si no se puede deducir lo aportado, cuando no se han sobrepasado los 10.000 ó 12.500 euros, el importe restante se puede deducir en los 5 ejercicios siguientes.

· También es posible reducir la base cuando un cónyuge hace aportaciones al sistema de previsión del otro, con un máximo de 2.000 euros/año, siempre que el cónyuge a cuyo plan se realiza la aportación no tenga rentas del trabajo y de actividades económicas de 8.000 euros o más.

· Pensiones pagadas al excónyuge. Sin embargo, la de alimentos a los hijos, no reduce la base, sino que se separa del resto de rendimientos para llevarla a tarifa de manera independiente. En casos en los que la sentencia de divorcio no distingue entre pensión compensatoria al excónyuge y la de alimentos a los hijos, es conveniente solicitar una aclaración de sentencia. También opera igual que la pensión al excónyuge una pensión por alimentos que no sea a los hijos, por ejemplo a los padres, aunque asimismo se necesita que esté determinada por sentencia judicial.

ü Mínimos personales y familiares: la ley establece unos mínimos por el propio contribuyente, por descendientes, por ascendientes o por discapacidad:

· Mínimo por descendientes: para aplicarlo debe tratarse de descendientes con menos de 25 años (no los tengan cumplidos el 31 de diciembre de 2010), convivan con el ascendiente y tengan unos rentas anuales máximas de 8.000 euros. No podrá deducirse el ascendiente por un descendiente que presenta declaración (o borrador) con rentas superiores a 1.800 euros o que tenga pérdidas patrimoniales mayores de 500 euros. En caso de progenitores separados o divorciados, cuando la guardia y custodia de los hijos es compartida, podrán aplicar la mitad del mínimo por descendientes el padre o la madre que no conviva con ellos.

· Mínimo por ascendientes: aplicable por los ascendientes del contribuyente mayores de 65 años o con discapacidad, aunque no alcancen dicha edad, y no tengan rentas anuales superiores a 8.000 euros. Para aplicarlo es preciso que exista convivencia con el ascendiente, al menos, de medio año, siendo posible que conviva medio año sucesivamente con cada hijo. Cuando conviva medio año con varios descendientes es posible el prorrateo (máximo 2).

ü Deducciones estatales:

· Como dijimos en el apartado de Novedades 2010 desaparece la deducción que venían aplicando los preceptores de rentas del trabajo y de actividades económicas de 400 euros cuando la base imponible supere 12.000 euros, conservándola en su integridad solo los contribuyentes con base inferior a 8.000 euros. Para bases imponibles entre 8.000 y 12.000 euros el importe de la deducción va decreciendo de la siguiente forma: d= 400 – (BI – 8.000) x 0,1.

· Deducción por obras de mejora en la vivienda habitual:

o Tipo: 10%

o Base: cantidades satisfechas (no en metálico) desde el 14-04-10 hasta el 31-12-2012.

- Límite absoluto: 4.000 euros por persona y año; y 12.000 euros por vivienda entre todos los años.

- Límite en función de base imponible del contribuyente: la deducción no se aplica para bases imponibles superiores o iguales a 53.007,20 €; la base de deducción es la máxima, 4.000 euros, para bases imponibles inferiores a 33.007,20 euros; y la base de deducción es decreciente cuando la base imponible está entre 33.007,20 euros y 53.007,20 euros, calculándose del siguiente modo: BD = 4.000 – (BI – 33.007,20) x 0,2.

o Las obras han de efectuarse en la propia vivienda y no sirven las realizadas en garajes, piscinas y otros elementos anejos. También se puede deducir por las obras realizadas por la comunidad de propietarios en elementos comunes de la finca como el portal, la cubierta o las escaleras.

o Las obras que dan derecho a deducir son las de mejora de la eficiencia energética, la higiene, la salud y protección del medio ambiente, utilización de energías renovables, la seguridad y la estanqueidad; también las destinadas a favorecer la accesibilidad al edificio o a las viviendas; y, finalmente, las obras de instalación de infraestructuras de telecomunicación. A título de ejemplo podemos citar las siguientes: instalación de paneles solares, mejora de ventanas, reparación o sustitución del tejado, instalaciones eléctricas o de fontanería, impermeabilización, instalación de elevadores o rampas para discapacitados.

o Incompatibilidad con la deducción por adquisición de vivienda: como existen determinadas obras que pueden servir para deducir por adquisición de vivienda o por esta deducción, la norma impide que el mismo euro sea base de ambos beneficios fiscales, como se deduce del texto legal e interpreta la DGT, por ejemplo, en consulta Nº V2630-10.

· Deducción por inversión en vivienda habitual:

o Vivienda habitual: se entiende por tal aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de 3 años, salvo fallecimiento, separación, traslado laboral, obtención del primer empleo o cambio de empleo, celebración de matrimonio u otras causas análogas debidamente justificadas. Se considera vivienda habitual las plazas de garaje (con un máximo de dos), jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas cuando se adquieran conjuntamente con la vivienda. La vivienda debe ser ocupada en un plazo máximo de 12 meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, salvo que concurra alguna de las circunstancias anteriores. Se asimila a la adquisición de vivienda las obras de rehabilitación. La vivienda habitual no tiene que estar ubicada, necesariamente, en territorio español, sino que puede adquirirse en el extranjero como declara la DGT en consulta Nº V1306-10.

o Ampliación o construcción: se entiende por ampliación el aumento de la superficie habitable, mediante cerramiento de parte descubierta o por cualquier otro medio, de forma permanente y durante todas las épocas del año. Se tendrá derecho a la deducción por las obras de construcción cuando el contribuyente satisfaga directamente los gastos de ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al promotor, siempre que las obras finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión, salvo situación de concurso del promotor o que se produzcan circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente, cuando supongan la paralización de la obra.

o Obras e instalaciones de adecuación de la vivienda por razón de discapacidad: se tendrá derecho a la deducción por las cantidades satisfechas por obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual del contribuyente por la discapacidad de él mismo, del cónyuge o de un pariente, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, que conviva con él. Los contribuyentes copropietarios del inmueble en que se encuentra la vivienda habitual pueden aplicar la deducción por las obras de modificación de elementos comunes del edificio, para adecuar mejor la finca a las personas discapacitadas, que sirvan de paso necesario entre la finca urbana y la vía pública, o las necesarias para la aplicación de dispositivos electrónicos que sirvan para superar las barreras de comunicación sensorial o de promoción de su seguridad.

o Base y cuantía de la deducción: la base de la deducción es el importe de las cantidades satisfechas al contado, a plazos o para pagar el préstamo empleado en la compra de la vivienda habitual o por las obras de rehabilitación, ampliación o construcción. Se incluirán los gastos ocasionados por IVA, Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, gastos de notaría y Registro de la Propiedad, licencia de obras, honorarios de profesionales que intervengan directamente en la adquisición o rehabilitación, las primas de seguro de vida y de incendios que se contraten obligatoriamente en los préstamos hipotecarios, etc.

Cuando se adquiere una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de viviendas habituales anteriores, se excluyen de la base de deducción las cantidades invertidas en la nueva, en tanto no superen las invertidas en anteriores que fueran objeto de deducción. Del mismo modo, si se vende la vivienda habitual generándose una ganancia patrimonial exenta por reinversión en otra vivienda habitual, se excluye de la base de deducción el importe de dicha ganancia exenta.

La base máxima de deducción, en general, es de 9.015 euros, aplicándose un porcentaje del 15%. Cuando se trata de obras e instalaciones de adecuación por razón de discapacidad, la base y el porcentaje de deducción son 12.020 euros y el 20%, respectivamente.

o Cuando se está pagando el préstamo con el que se financió la adquisición de la vivienda hay que tener cuidado con la titularidad de la vivienda, ya que solo el pleno propietario puede deducirse por su adquisición (no el nudo propietario ni el usufructuario), y con la titularidad del préstamo. La parte amortizada de un préstamo suscrito por persona diferente al propietario no da derecho a deducción, y este criterio sigue la DGT en consulta Nº V1447-10.

o Deducción cuenta vivienda: también dan derecho a deducir, con el límite y porcentaje general, las cantidades depositadas durante el año en cuentas de ahorro, corrientes o a plazo, siempre que sea un depósito separado y que no se disponga del saldo nada más que para adquirir la vivienda habitual, teniendo para ello un plazo de 4 años desde que se realizó la primera imposición. Conviene recordar que se amplió dicho plazo de 4 años hasta 31 de diciembre de 2010 para los contribuyentes a los que se les cumplía después del 1 de enero de 2008, aunque hay que tener presente que los importes depositados en la cuenta vivienda han debido permanecer inmovilizados en la misma y, si se dispuso de ellos, habría que devolver las deducciones practicadas. Por lo tanto, el contribuyente que se encuentre en este caso deberá sumar a la cuota de 2010 los importes indebidamente deducidos por las cantidades depositadas en cuenta-vivienda y los correspondientes intereses de demora.

o Compensación por adquisición de vivienda: la Ley de Presupuestos del Estado para 2011 ha vuelto a aprobar la compensación para adquirentes de vivienda con fecha anterior al 20 de enero de 2006. Estos contribuyentes compararán el incentivo de la antigua norma y el de la nueva y recuperarán con dicha compensación el perjuicio que el cambio legal les haya producido, que será el diferencial de 5 puntos porcentuales hasta un máximo de los 4.507 primeros euros de base de deducción satisfechos. Recordemos que, hasta 2006 inclusive, existían unos coeficientes incrementados de deducción cuando la adquisición se había realizado utilizando financiación ajena, y dichos coeficientes han desaparecido.

· Deducción por cuenta ahorro-empresa: es posible la deducción por las cantidades depositadas en cualquier tipo de imposición destinada, en cuatro años, a la suscripción del contribuyente, como socio fundador, de participaciones en una Sociedad Nueva Empresa.

· Deducción por alquiler de vivienda habitual: es una deducción estatal del 10,05% de los importes satisfechos en el período impositivo por alquiler de vivienda habitual, con una base máxima de 9.015 euros/año para contribuyentes con bases imponibles, como máximo, de 12.000 euros. La base de deducción decrece hasta bases imponibles de 24.020 euros, sin que exista posibilidad de aplicar la deducción para bases superiores a dicho importe.

· Deducciones en actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y del Patrimonio Mundial: deducción del 15% del importe de las adquisiciones de bienes del Patrimonio Histórico Español fuera del territorio español para su introducción dentro de dicho territorio, siempre que los bienes sean declarados Bienes de Interés Cultural.

También dan derecho a esta deducción los gastos de conservación, reparación, restauración, difusión y exposición de bienes de interés cultural realizados sobre los bienes propiedad del contribuyente declarado de interés cultural o los gastos en rehabilitación de edificios, mantenimiento y reparación de sus tejados o fachadas y mejoras de infraestructuras propiedad del contribuyente situado en entornos protegidos de ciudades españolas.

· Deducción por donativos: los donativos entregados a entidades sin fines lucrativos darán derecho a una deducción del 25% y, si se destinan a las actividades y programas prioritarios de mecenazgo que se enumeran en la Ley de Presupuestos, el porcentaje será del 30%. El resto de donativos entregados a fundaciones o asociaciones declaradas de utilidad pública darán derecho a una deducción del 10%. En caso de matrimonios cuyo régimen económico sea el de gananciales, aunque los donativos figuran imputados a uno solo de los cónyuges, si se han satisfecho con dinero ganancial, la deducción corresponderá a ambos cónyuges por mitades, siendo este el criterio expresado por la DGT en consulta Nº 1414-10.

· Deducciones por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla: si el contribuyente ha residido en dichas ciudades menos de 3 años, podrá aplicar una deducción del 50% de la parte de la cuota íntegra que corresponda a las rentas allí obtenidas. Si el contribuyente ha residido por un período igual o superior a 3 años en dichos territorios, podrá aplicar esta deducción por las rentas obtenidas en Ceuta y Melilla y por las obtenidas fuera de dichos territorios cuando, al menos, una tercera parte de su patrimonio neto se encuentre situado allí.

Los contribuyentes que no hayan residido en dichas ciudades pueden aplicar una deducción del 50% de la parte de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica que, proporcionalmente, correspondan a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables positivas que hubieran sido obtenidas en dichos territorios. La norma enumera ciertas rentas que quedan fuera de esta deducción.

· Deducciones para contribuyentes que desarrollen actividades económicas: los contribuyentes que realicen actividades económicas y determinen sus rendimientos por la modalidad de estimación directa, podrán aplicar los incentivos a la inversión empresarial que se establecen en el Impuesto sobre Sociedades, salvo la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

ü Deducción por maternidad: para madres que realicen una actividad por cuenta propia o ajena y con hijos menores de tres años. Se puede cobrar (1.200 euros/año) anticipadamente y origina derecho a devolución aunque supere las retenciones.

ü Deducción por nacimiento o adopción: se configura también como un impuesto negativo de 2.500 euros por cada nacimiento o adopción y se puede cobrar de forma anticipada. Esta deducción desaparece en 2011. Para aplicarla en 2010 es preciso que se inscriba el nacimiento en el Registro Civil antes de 31 de enero de 2011.

ü Los contribuyentes que determinen sus rendimientos por estimación objetiva podrán aplicar la deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación con ciertos límites. El resto de incentivos fiscales sólo podrán ser aplicados cuando se contemple reglamentariamente.

ü Normativa Autonómica. Con independencia de las normas que constituyen una novedad en 2010, y que hemos reflejado en el apartado correspondiente, el desarrollo de la capacidad normativa en este Impuesto aplicable en 2010 es el siguiente:

· Andalucía

o Deducción para beneficiarios de ayudas familiares.

o Deducción por adopción internacional.

o Deducción para padres de familia monoparentales.

o Deducción para contribuyentes discapacitados.

o Deducción por discapacitados que necesiten ayuda de terceras personas.

o Deducción para los beneficiarios de ayudas a viviendas protegidas.

o Deducción por adquisición, construcción o rehabilitación de vivienda habitual calificada de protegida.

o Deducción por adquisición o rehabilitación de vivienda habitual.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual.

o Deducción para jóvenes emprendedores.

o Deducción para mujeres emprendedoras.

o Deducción por ayuda doméstica.

· Aragón

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por adopción internacional.

o Deducción por cuidado de personas dependientes.

o Deducción por donaciones con finalidad ecológica.

o Deducción por adquisición de vivienda víctimas del terrorismo.

· Asturias

o Deducción por acogimiento no remunerado de mayores de 65 años.

o Deducción por adquisición o adecuación estrictamente necesaria de vivienda habitual para contribuyentes discapacitados.

o Deducción por adquisición o adecuación de vivienda habitual para contribuyentes con los que convivan sus cónyuges, ascendientes o descendientes discapacitados.

o Deducción por inversión en vivienda habitual protegida.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual.

o Deducción para jóvenes emprendedores.

o Deducción para trabajadores por cuenta propia no incluidos en el beneficio fiscal anterior.

o Deducción por donaciones de fincas rústicas al Principado de Asturias.

o Deducción por adopción internacional.

o Deducción por nacimiento múltiple.

o Deducción por familia numerosa.

o Deducción para familias mono parentales

o Deducción por cada menor en régimen de acogimiento familiar.

· Illes Balears

o Tramo autonómico de la deducción por inversión en vivienda habitual.

o Deducción de las cuotas satisfechas por ITP y AJD por la adquisición de vivienda habitual por colectivos.

o Deducción por adquisición de libros de texto para hijos.

o Deducción por sujetos pasivos mayores de 65 años.

o Deducción por adquisición o rehabilitación de vivienda habitual por menores de 36 años.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual por jóvenes.

o Deducción por discapacidad física o psíquica.

o Deducción por adopción nacional e internacional.

o Deducción por gastos de conservación y mejora realizados en áreas de suelo rústico protegido.

o Deducción para fomento del autoempleo.

· Canarias

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por discapacidad.

o Deducción por mayores de 65 años.

o Deducción por familia numerosa.

o Deducción por gastos de guardería.

o Deducción por donaciones dinerarias con finalidad ecológica.

o Deducción por donaciones para la rehabilitación o conservación del Patrimonio Histórico de Canarias.

o Deducción por las cantidades destinadas a restauración, rehabilitación o reparación de inmuebles.

o Deducción por gastos de estudios de descendientes solteros menores de 25 años.

o Deducción por traslado de residencia a otra isla para realizar una actividad laboral por cuenta ajena o una actividad económica.

o Deducción por donativos a descendientes y adoptados jóvenes para la adquisición de la primera vivienda habitual.

o Deducción adicional del tramo autonómico por inversión de vivienda habitual.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual.

o Deducción por el incremento de los costes de financiación ajena para la inversión en vivienda habitual derivado del alza de los tipos de interés.

o Deducción por recibir prestaciones por desempleo.

· Cantabria

o Deducción por acogimiento familiar de menores.

o Deducción por cuidado de familiares.

o Deducción por arrendamiento de vivienda habitual.

o Deducción por adquisición o rehabilitación de segunda vivienda.

o Deducción por donativos a fundaciones o al Fondo Cantabria Coopera.

· Castilla y León

o Deducción por familia numerosa.

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por adopción internacional.

o Deducción por cuidado de hijos menores.

o Deducción por discapacitados mayores de 65 años.

o Deducción por adquisición de la primera vivienda habitual por jóvenes en núcleos rurales.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual.

o Deducción para el fomento de autoempleo de mujeres y jóvenes.

o Deducción por cantidades donadas a Fundaciones y para la recuperación del Patrimonio Histórico-Artístico y Natural de Castilla y León.

o Deducción por las cantidades invertidas en la recuperación del Patrimonio Histórico-Artístico y Natural.

o Deducción por mejora en los sistemas de instalaciones térmicas.

· Castilla-La Mancha

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por discapacidad.

o Deducción por cuidado de mayores de 75 años.

o Deducción por donativos.

o Adquisición de vivienda habitual.

o Cantidades aportadas al Fondo Castellano-Manchego de Cooperación Internacional al Desarrollo.

· Cataluña

o Regulación del tramo autonómico de la deducción por adquisición de vivienda.

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por donativos a entidades que tengan como finalidad el fomento de la lengua catalana.

o Deducción por rehabilitación de la vivienda habitual.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual para determinados colectivos.

o Deducción por préstamos concedidos para estudios universitarios.

o Deducción por las donaciones para adquisición de vivienda habitual.

o Deducción por viudedad.

o Deducción por cantidades donadas a determinadas Instituciones.

o Tramo autonómico de la deducción por adquisición de vivienda diferente.

o Deducción por rehabilitación de vivienda habitual.

o Deducción por las cantidades donadas a favor de centros de investigación adscritos a universidades catalanas.

o Deducción de las cantidades invertidas por un ángel inversor.

o Deducción por inversiones realizadas en entidades cotizadas en el MAB

· Extremadura

o Deducción por cuidados de familiares discapacitados.

o Deducción por acogimiento de menores.

o Deducción por adquisición de vivienda habitual nueva por jóvenes.

o Deducción por adquisición de vivienda habitual nueva por víctimas del terrorismo.

o Deducción por trabajo dependiente.

o Deducción por donaciones al Patrimonio Histórico de Extremadura.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual.

· Galicia

o Deducción por familia numerosa.

o Deducción por nacimiento o adopción.

o Deducción por cuidado de hijos menores.

o Deducción por cantidades satisfechas a terceras personas que prestan ayuda a personas discapacitadas.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual.

o Deducción para el fomento del autoempleo de mujeres y jóvenes.

o Deducción para el fomento de nuevas tecnologías.

· Madrid

o Tarifa autonómica con rebaja del 1% repartido en los 4 tramos.

o Mínimos por descendientes incrementados para el tercer y cuarto hijos.

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por tener dos o más descendientes.

o Deducción por adopción internacional.

o Deducción por acogimiento familiar de menores.

o Deducción por acogimiento no remunerado de mayores o discapacitados.

o Deducción por alquiler de vivienda habitual.

o Deducción por donativos a Fundaciones.

o Deducción por el incremento de los costes de financiación ajena para la inversión en vivienda habitual derivado del alza de los tipos de interés.

o Deducción del 1 por 100 por inversión de vivienda habitual de nueva construcción.

o Deducción por las cantidades satisfechas por los conceptos de escolaridad y adquisición de vestuario de uso exclusivo escolar durante las etapas de Educación Básica Obligatoria o enseñanza de idiomas.

o Deducción de las cantidades invertidas en la compra de acciones en entidades mercantiles nuevas o de reciente creación.

o Deducción para el fomento del autoempleo de jóvenes menores de 35 años.

o Deducción por inversiones realizadas en entidades cotizadas en el MAB.

o Mínimos personales y familiares.

· Región de Murcia

o Deducción por adquisición o rehabilitación de vivienda habitual por menores de 36 años.

o Deducción por adquisición o rehabilitación de vivienda habitual.

o Deducción por gastos en guarderías.

o Deducción por donaciones dinerarias a la Comunidad Autónoma de La Región de Murcia.

o Deducción por inversiones realizadas en ejecución de proyectos de instalación de recursos energéticos renovables.

o Deducción por inversión en dispositivos domésticos de ahorro de agua en la vivienda habitual.

· La Rioja

o Tarifa autonómica con rebaja del 1% repartida en los 4 tramos.

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por adquisición o rehabilitación de vivienda habitual por jóvenes.

o Deducción por adquisición o rehabilitación de segunda vivienda en el medio rural.

o Deducción por inversiones no empresariales en adquisiciones de ordenadores personales.

· Comunidad Valenciana

o Tarifa autonómica con rebaja del 0,25% repartida entre los 4 tramos.

o Deducción por nacimiento o adopción de hijos.

o Deducción por tener dos o más descendientes.

o Deducción por nacimiento o adopción múltiples.

o Deducción por nacimiento o adopción de un hijo discapacitado.

o Deducción por familia numerosa.

o Deducción por gastos en guarderías y centros de primer ciclo de educación infantil.

o Deducción por conciliación de la vida laboral y familiar.

o Deducción por discapacidad y edad del contribuyente.

o Deducción por edad y discapacidad de ascendientes.

o Deducción por la realización por uno de los cónyuges de labores no remuneradas en el hogar.

o Deducción por adquisición de vivienda habitual por menores de 35 años.

o Deducción por adquisición de vivienda habitual por discapacitados.

o Deducción por adquisición de vivienda habitual con ayudas de la Comunidad.

o Deducción por arrendamiento de vivienda habitual.

o Deducción por alquiler de vivienda, por realizar una actividad por cuenta propia o ajena, en un municipio distinto de aquél en el que el contribuyente residía con anterioridad.

o Deducción por inversiones para el aprovechamiento de fuentes de energías renovables en la vivienda habitual.

o Deducción por donativos con finalidad ecológica.

o Deducción por donaciones de bienes integrantes del Patrimonio Cultural Valenciano.

o Deducción por el incremento de los costes de financiación ajena para la inversión en vivienda habitual derivado del alza de los tipos de interés.

o Deducción por cantidades procedentes de ayudas públicas concedidas por la Generalitat.

3. Gestión del Impuesto

3.1. Obligación de declarar

Con carácter general, están obligados a presentar la declaración todos los contribuyentes que hayan obtenido en 2010 rentas sujetas al Impuesto.

3.1.1. No existe obligación de declarar cuando se perciben solo las siguientes rentas:

ü Rendimientos del trabajo:

· Límite de 22.000 € cuando la renta se perciba de un solo pagador o se perciban rendimientos de más de un pagador y concurra cualquiera de las dos situaciones siguientes:

o Que la suma de las rentas obtenidas por el segundo pagador y posteriores no superen los 1.500 €.

o Cuando lo que se perciba sea pensiones de clases pasivas y el tipo de retención se determine por el procedimiento especial previsto al efecto.

· Límite de 11.200 € cuando se dé cualquiera de las siguientes situaciones:

o Que el rendimiento proceda de más de un pagador y la suma de las rentas obtenidas por el segundo y restantes pagadores superen los 1.500 €.

o Que el rendimiento corresponda a pensiones compensatorias.

o Que el pagador no tenga obligación de retener.

o Que se perciban rendimientos del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.

ü Rendimientos de capital mobiliario o ganancias patrimoniales sujetas a retención o ingreso a cuenta cuando las percepciones sean inferiores a 1.600 €.

ü Rentas inmobiliarias imputadas, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado con el límite conjunto de 1.000 €.

3.1.2. Tampoco existe obligación de declarar

ü Cuando se obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 € y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 €, en tributación individual o conjunta.

3.1.3. A pesar de lo anterior están obligados a declarar

ü Los contribuyentes que tengan derecho a la deducción y deseen ejercitar tal derecho

· Por adquisición de vivienda.

· Por cuenta ahorro empresa.

· Por doble imposición internacional

ü Los contribuyentes que realicen aportaciones al patrimonio protegido de discapacitados o a sistemas de previsión social, si desean ejercitar el derecho a la reducción del Impuesto.

ü Los contribuyentes que desean obtener devoluciones por:

· Retenciones, ingresos a cuenta o pagos fraccionados.

· Deducción por maternidad y nacimiento.

· Las retenciones por IRNR cuando se haya adquirido la residencia en 2010.

3.2. El Borrador

ü Pueden solicitarlo aquellos que obtienen rentas exclusivamente de las siguientes fuentes:
·         Rendimientos del trabajo.
·         Rendimientos de capital mobiliario sujetos a retención o ingreso a cuenta, así como los derivados de Letras del Tesoro.
·         Imputación de rentas inmobiliarias que procedan, como máximo, de dos inmuebles.
·      Ganancias patrimoniales sometidas a retención o ingreso a cuenta, así como subvenciones para la adquisición de vivienda habitual.

ü Plazo de solicitud: entre los días 4 de abril y 27 de junio de 2011.

ü Vías para su solicitud:

·         Personalmente en cualquier Delegación o Administración de la AEAT.
·         Por teléfono a los siguientes números: 901 200 345 ó 901 12 12 24. Pedirán el NIF y el importe
de la casilla 698 del IRPF 2009.
·         A través del portal de la AEAT www.agenciatributaria.es, dando los mismos datos que en el
caso anterior. No obstante, si se dispone de firma electrónica no será preciso hacer constar el
importe de la casilla 698.

· No será necesario que lo soliciten aquellos contribuyentes que ya hubieran efectuado la correspondiente solicitud de borrador en la declaración correspondiente al ejercicio 2009, ni los que confirmaron el borrador el año pasado.

ü Obtención

· Por envío, por parte de la AEAT, a través de correo ordinario a quienes lo hayan solicitado.

· A partir del 4 de abril de 2011, a través de Internet para obtener un número de referencia que será enviado a través de SMS. Para ello es necesario comunicar el NIF, el importe de la casilla 698 de la declaración del I.R.P.F. del año 2009 y el número del teléfono móvil en el que deseen recibir el mensaje con el número de referencia del borrador y poder acceder a él. Dicho número de referencia también permite presentar la declaración del Impuesto telemáticamente. Es importante saber que si se obtiene a través de Internet no se recibirá por correo postal.

· Aquellos que dispongan de firma electrónica podrán acceder al borrador directamente a través del portal de la AEAT.

ü Modificación

Si existiera algún error, imprecisión, o faltase cualquier dato, podrá rectificarse por los mismos medios que los establecidos para su solicitud, esto es por Internet, teléfono, personalmente en las oficinas de la AEAT o a través de las entidades colaboradoras. Habrá que revisar, entre otras, las siguientes circunstancias:

· La individualización de rentas en los matrimonios.

· Los inmuebles y la referencia catastral de los mismos.

· Las circunstancias personales y familiares, si hubieran cambiado a lo largo de 2010.

· Las aportaciones a Colegios de profesionales o cuotas sindicales.

· Las siguientes deducciones:

o Por inversión en vivienda habitual y la compensación por adquirir la vivienda antes del 20 de enero de 2006.

o Por alquiler de vivienda habitual.

o Por obras de mejora en la vivienda habitual.

o Por cuenta vivienda

o Las reguladas por las Comunidades Autónomas.

ü Confirmación:

· Por vía telemática o telefónica: desde el 4 de abril hasta el 30 de junio de 2011. Si el resultado sale a ingresar y se domicilia el pago, el último día para confirmarlo será el 27 de junio, aunque el cargo en cuenta se realizará el 30 de junio.

· Por vías distintas a las anteriores: con independencia de que el resultado sea a ingresar, a devolver o negativo, el plazo será desde el 3 de mayo hasta el 30 de junio.

· Las distintas vías para la confirmación dependen de si el resultado sale a devolver o a ingresar y, en este último caso, si se domicilia o no el pago. Las vías serían por medios telemáticos a través de Internet, en las oficinas de las entidades de crédito que actúen como colaboradoras en la gestión recaudatoria, en los cajeros automáticos, banca electrónica, banca telefónica o a través de cualquier otro sistema de banca no presencial.

3.3. La declaración

ü Plazo: desde el 3 de mayo hasta el 30 de junio de 2011, ambos inclusive. Si se domicilia el pago, el plazo finalizará el 27 de junio aunque el cargo en cuenta se realizará el 30 de junio. No se podrá domiciliar el pago cuando la declaración se presente en las Entidades Colaboradoras (Bancos, Cajas de Ahorro o Cooperativas de Crédito).

ü Formas de presentación:

· En las oficinas de la AEAT o en las oficinas habilitadas por las Comunidades Autónomas o Ciudades con Estatuto de Autonomía.

· Por medios telemáticos.

ü Lugar de presentación:

· Declaraciones cuyo resultado sea a ingresar

o En las entidades de depósito que actúan como colaboradoras en la gestión recaudatoria.

o A través de los servicios de ayuda prestados en las oficinas de la AEAT o en las habilitadas a tal efecto por las Comunidades Autónomas o Ciudades con Estatuto de Autonomía.

· Declaraciones cuyo resultado sea a devolver y se solicite la devolución

o Personalmente en cualquier Delegación de la AEAT o Administraciones de la misma, como en cualquier oficina sita en territorio español de la entidad colaboradora.

o En las oficinas habilitadas por las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía para la confección de declaraciones mediante el Programa PADRE.

o Por correo certificado dirigido a la Delegación o Administración de la AEAT correspondiente al domicilio habitual del contribuyente.

o En las entidades de depósito que actúan como colaboradoras en la gestión recaudatoria.

· Declaraciones negativas y declaraciones en las que se renuncie a la devolución en favor del Tesoro Público

o Personalmente ante cualquier Delegación o Administración de la AEAT, o por correo certificado dirigido a la Delegación o Administración de la AEAT correspondiente al domicilio fiscal del contribuyente.

o En las oficinas habilitadas por las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía para la confección de declaraciones mediante el Programa PADRE.

o Por correo certificado dirigido a la Delegación o Administración de la AEAT correspondiente al domicilio habitual del contribuyente.

· Declaraciones de cónyuges no separados legalmente en las que uno de ellos solicite la suspensión del ingreso y el otro manifieste la renuncia al cobro de la devolución:

o De forma simultánea y conjuntamente en el lugar que corresponda según sea la declaración a ingresar o a devolver. Si el resultado final de las mencionadas declaraciones fuera negativo, ambas se presentarán en los lugares indicados para las declaraciones negativas y declaraciones en las que se renuncie a la devolución en favor del Tesoro Público.
· Novedad del Programa PADRE: se pueden trasladar determinados datos de rendimientos del capital mobiliario o de inmuebles de un cónyuge a otro facilitando la confección de las declaraciones de los matrimonios.

3.4. Asignación tributaria

Tanto la Iglesia Católica como las ONG se han dirigido al REAF para que hagamos el pequeño esfuerzo de explicar cómo funcionan y para qué sirven las casillas 105 y 106 de la Renta 2010, existiendo las siguientes posibilidades:

ü Marcar solo la casilla 105: Asignación tributaria a la Iglesia Católica. En este caso el 0,7% de la cuota íntegra del IRPF (de las casillas 698 más 699) se destinará al sostenimiento de la Iglesia Católica. Otro 0,7% se imputará a los Presupuestos Generales del Estado con destino a fines sociales.

ü Marcar solo la casilla 106: Asignación de cantidades a fines sociales. En este caso el 0,7% de la cuota íntegra del IRPF (de las casillas 698 más 699) se destinará por las ONG de Acción Social y de Cooperación al Desarrollo para realización de programas sociales. Otro 0,7% se imputará a los Presupuestos Generales del Estado con destino a fines sociales.

ü Marcar ambas casillas 105 y 106: un 0,7% de la cuota íntegra se destinará al sostenimiento de la Iglesia Católica y otro tanto a fines sociales gestionado por las ONG.

ü No marcar ninguna de las dos casillas: El 1,4% de la cuota íntegra del contribuyente, en lugar de colaborar al sostenimiento de la Iglesia Católica o a fines sociales gestionado por las ONG se imputará a los Presupuestos Generales del Estado con destino a fines sociales.

Es importante resaltar que cualquiera de las anteriores opciones no tendrá coste económico para el contribuyente, sin que el importe a ingresar o a devolver se vea modificado por esta decisión.

4. Novedades 2011

4.1. Estatales

ü Rendimientos del trabajo:

Límite de 300.000 euros al importe de los rendimientos del trabajo irregulares que pueden reducirse (en un 40%):

o La medida tiene efectos para rendimientos devengados (que sean exigibles) a partir de 1 de enero de 2011.

o Solo afecta a rendimientos del trabajo, no a rendimientos de actividades económicas o del capital inmobiliario.

o Tampoco afecta a rendimientos del trabajo como pensiones percibidas en forma de capital de la Seguridad Social por incapacidad, jubilación o accidente, ni a las de este tipo que paguen las mutualidades de funcionarios o los sistemas de previsión social.

o Afecta a bonus, premios de jubilación, indemnizaciones por despido no exentas o cantidades satisfechas cuando se resuelve la relación laboral de mutuo acuerdo.

o Este límite convive con el específico de las opciones sobre acciones.

Respecto a la retribución en especie exenta consistente en las cantidades satisfechas por la empresa a las entidades de transporte público colectivo de viajeros, a partir de 2011 se puede instrumentar a través de tarjetas electrónicas cuando se cumplan una serie de requisitos: solo pueden utilizarse para adquirir títulos de transporte, se establece un límite mensual de 136,36 euros junto con el anual de 1.500 euros, han de estar numeradas, ser nominativas, intransmisibles, no reembolsables y que figure la entidad emisora, debiendo conservar la empresa el número de documento y la cuantía de cada una que haya entregado.

Se prorroga a 2011, como retribución en especie que no tributa (sin esta medida habría desaparecido el incentivo), el tratamiento de los gastos efectuados por la empresa para habituar a los empleados al uso de las nuevas tecnologías. También al empleador persona física se le prorroga la deducción del 1 ó 2% sobre estos gastos o inversiones.

ü Rendimientos del capital inmobiliario:

· Se incrementa la reducción general del rendimiento neto, para el propietario de vivienda alquilada, del 50 al 60%.

· Para aplicar la reducción del 100% por el propietario que alquila vivienda a jóvenes, se reduce la edad del inquilino, que hasta 2010 era de 18 a 35 años, a la banda entre 18 y 30 años. No obstante, se establece un régimen transitorio de tal forma que los propietarios que hayan firmado el contrato de alquiler antes del fin de 2010 pueden aplicar la reducción del 100% hasta que su inquilino cumpla los 35 años.

ü Rendimientos de actividades económicas:

Libertad de amortización para elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias sin que el beneficio quede condicionado al mantenimiento de plantilla, como ocurría en este incentivo cuando los elementos eran puestos a disposición de la empresa en 2010-11:

o Aplicable por empresarios que determinan al rendimiento neto en estimación directa.

o Los elementos han de estar afectos.

o La puesta a disposición ha de ser en el período 2011-15, aunque si se ponen a disposición entre el 3/12/10 y 31/12/10 pueden amortizarse libremente en 2011.

o Límite: el límite del importe amortizable por esta vía es el rendimiento neto positivo de la actividad económica, previo a la amortización y a los gastos de difícil justificación, a la que se afecten los bienes. Para la libertad de amortización con mantenimiento de plantilla vigente en 2009-10 no existe este límite.

· Modificaciones en el régimen de empresas de reducida dimensión (que da derecho a aplicar los siguientes beneficios fiscales: libertad de amortización con creación de empleo (superado hasta 2015 por el incentivo general), libertad de amortización para inversiones de exceso valor, amortización acelerada del inmovilizado nuevo e intangible, pérdidas por deterioro por posibles insolvencias de deudores y deducción por el fomento de las TIC’s.

o Se incrementa de 8 a 10 millones de euros el importe neto de la cifra de negocios del empresario o profesional a partir del cual se sale del régimen (siempre se sale en el ejercicio siguiente al que se supera el umbral).

o Si se llega a dicha cifra, siempre que se haya sido empresa de reducida dimensión en el año en que ocurre y en los dos anteriores, el régimen queda prorrogado por 3 años, sea cual sea en esos ejercicios la cifra de negocios.

· También se amplía de 8 a 10 millones de euros la cifra de negocios del ejercicio, que se ha de superar, si el valor de mercado del conjunto de operaciones vinculadas en el año no supera 100.000 euros, para la exención legal de documentar las operaciones vinculadas.

· Se continúa con la reducción general del 5% del rendimiento neto de módulos.

ü Tarifa estatal:

Base liquidable	Cuota íntegra	Resto base liquidable	Tipo aplicable
Hasta euros	Euros	Hasta euros	Porcentaje
0	0	17.707,2	12
17.707,20	2.124,86	15.300,00	14
33.007,20	4.266,86	20.400,00	18,5
53.407,20	8.040,86	66.592,80	21,5
120.000,20	22.358,36	55.000,00	22,5
175.000,20	34.733,36	En adelante	23,5

La nueva tarifa supone un encarecimiento en los tramos añadidos, a partir de 120.000 y 175.000 euros, de 1 y 2 puntos respectivamente.

ü Deducciones:

Supresión del cheque-bebé: no se aplica a los nacimientos y adopciones a partir de 1 de enero de 2011.

Deducción por adquisición de vivienda:

o El porcentaje es el 7,5%, al que habrá que sumar otro tanto del tramo autonómico, excepto que la Comunidad Autónoma haya regulado un porcentaje distinto. Si se trata de obras e instalaciones para la adecuación de vivienda a los discapacitados, los porcentajes serán el 10% estatal más otro 10% (o el que se fije por la Autonomía).

o Límite de la deducción:

- Si la base imponible del contribuyente es de 24.107,20 euros o superior no es posible deducirse.

- Si la base imponible no supera 17.707,20 euros, la base de deducción será la máxima: 9.040 euros.

- Para bases imponibles entre 17.707,20 euros y 24.107,20 euros la base de deducción va decreciendo: BD = 9.040 – (BI – 17.707,20) x 1,4125.

- Si se trata de obras de adecuación de la vivienda la base máxima de deducción es de 12.080 euros/año con los mismos límites en la base imponible.

- La deducción a través de cuentas ahorro-vivienda se efectúa con las mismas limitaciones.

· Régimen transitorio de la deducción por adquisición de vivienda: consiste en la posibilidad de continuar deduciéndose con la norma antigua (sin límites y al 15% sobre una base máxima de 9.015 euros y, en el caso de obras de adecuación, al 20% con límite de 12.020 euros), independientemente de la base imponible del contribuyente:

o Para adquisiciones efectuadas hasta 31 de diciembre de 2010, siempre que se haya entrado en posesión del inmueble en ese año o anteriores, y no sirve, por ejemplo, el pago de unas arras al vendedor.

o Para los que hubieran satisfecho importes en 2010 ó antes para la construcción. será válido haber entregado cantidades al promotor en “compra sobre plano”, adquirir un terrero para construirse en él la vivienda o el pago de unas arras a una cooperativa de viviendas. Sigue vigente el plazo de 4 años para terminar la construcción.

o Haber satisfecho obras para la rehabilitación o ampliación de la vivienda en 2010 ó en ejercicios anteriores, a condición de terminar las obras antes de 2015.

o Haber satisfecho obras o instalaciones de adecuación de vivienda a discapacitados en 2010 ó antes, habiendo de terminarlas antes de 2015.

ü Deducción por alquiler de vivienda:
· El tipo de deducción sigue siendo el 10,05%.
· Se equiparan los límites de esta deducción con los de la deducción por adquisición de vivienda.

4.2. Novedades autonómicas

Andalucía

Tarifa

Base liquidable	Cuota íntegra	Resto Base liquidable	Tipo aplicable
Hasta Euros	Euros	Hasta Euros	Porcentaje
0	0	17.707,20	12,00
17.707,20	2.124,86	15.300,00	14,00
33.007,20	4.266,86	20.400,00	18,50
53.407,20	8.040,86	26.592,80	21,50
80.000,00	13.758,31	20.000,00	22,50
100.000,00	18.258,31	20.000,00	23,50
120.000,00	22.958,31	En adelante	24,50

Aragón

Deducciones

Del 20 por 100 de las cantidades invertidas en la compra de acciones como consecuencia de acuerdos de ampliación de capital suscritos por medio del segmento de empresas en expansión del Mercado Alternativo Bursátil. El importe máximo de esta deducción es de 10.000 €.

Principado de Asturias

Tarifa

Base liquidable	Cuota íntegra	Resto Base liquidable	Tipo aplicable
Hasta Euros	Euros	Hasta Euros	Porcentaje
0	0	17.707,20	12,00
17.707,20	2.124,86	15.300,00	14,00
33.007,20	4.266,86	20.400,00	18,50
53.407,20	8.040,86	36.592,80	21,50
90.000,00	15.908,32	85.000,00	24,00
175.000,00	36.308,32	En adelante	25,00

Deducciones

Del 30 por 100 de las cantidades invertidas durante el ejercicio para la obtención de la certificación de la gestión forestal sostenible otorgada por la Entidad Solicitante de la Certificación Forestal Regional del Principado de Asturias o entidad equivalente.

Cantabria

Tarifa

Base liquidable	Cuota íntegra	Resto Base liquidable	Tipo aplicable
Hasta Euros	Euros	Hasta Euros	Porcentaje
0	0	17.707,20	12
17.707,20	2.124,86	15.300,00	14
33.007,20	4.266,86	20.400,00	18,50
53.407,20	8.040,86	14.300,00	21,50
67.707,20	11.115,36	12.300,00	22
80.007,20	13.821,36	19.400,00	22,50
99.407,20	18.186,36	20.600,00	23,50
120.007,20	23.027,36	En adelante	24,50

Castilla y León

Deducciones

· Por partos múltiples o adopciones simultáneas. El importe de la deducción vendrá determinado por una cuantía equivalente a la mitad del importe obtenido por la aplicación de la deducción por nacimiento o adopción si el parto múltiple o adopción simultánea ha sido de dos hijos.

· De 784 € por cada adopción realizada en el período impositivo de hijos que generen el derecho a la aplicación del mínimo por descendiente regulado en la norma estatal.

· Del 15 por 100 de las cantidades satisfechas en el período impositivo por las cuotas a la Seguridad Social de un trabajador incluido en el Régimen Especial de Empleados de Hogar, con el límite máximo de 300 €.

· De 750 € por disfrute del periodo de suspensión del contrato de trabajo o de interrupción de la actividad por paternidad o del permiso de paternidad.

· Del 15 por 100, con un límite de 10.000 €, de las cantidades que se hubieran satisfecho durante el ejercicio 2011 por las obras que tengan por objeto la adecuación de la construcción en que se encuentre su vivienda habitual al cumplimiento de los deberes urbanísticos y condiciones que exige la normativa urbanística de la Comunidad de Castilla y León.

· Del 15 por 100, con el límite de 10.000 €, de las cantidades que se hubieran satisfecho durante el ejercicio 2011 por las obras de reparación y mejora en su vivienda habitual a empresarios y profesionales.

Cataluña

Tarifa

Base liquidable	Cuota íntegra	Resto Base liquidable	Tipo aplicable
Hasta Euros	Euros	Hasta Euros	Porcentaje
0	0	17.707,20	12,00
17.707,20	2.124,86	15.300,00	14,00
33.007,20	4.266,86	20.400,00	18,50
53.407,20	8.040,86	66.593,00	21,50
120.000,20	22.358,36	55.000,00	23,50
175.000,20	35.283,36	En adelante	25,50

Extremadura

Tarifa

Base liquidable	Cuota íntegra	Resto Base liquidable	Tipo aplicable
Hasta Euros	Euros	Hasta Euros	Porcentaje
0	0	17.707,20	12,00
17.707,20	2.124,86	15.300,00	14,00
33.007,20	4.266,86	20.400,00	18,50
53.407,20	8.040,86	7.300,00	21,50
60.707,20	9.610,36	19.300,00	22
80.007,20	13.856,36	19.400,00	22,50
99.407,20	18.221,36	20.600,00	23,50
120.007,20	23.062,36	En adelante	24,50

Deducciones

· Del 15 por 100 del importe satisfecho a la Seguridad Social, con el límite de 200 €, por la cotización anual de un empleado de hogar.

· De 300 € por las mujeres emprendedoras que causen alta en el censo de empresarios, profesionales y retenedores previsto en la normativa estatal, por primera vez durante el periodo impositivo y mantenga dicha situación de alta durante, como mínimo, un año.

· De 250 € por los jóvenes emprendedores menores de 36 años, que causen alta en el censo de empresarios, profesionales y retenedores, previsto en la normativa estatal, por primera vez durante el periodo impositivo y mantengan dicha situación de alta durante, como mínimo, un año.

· De 300 € por cada hijo adoptado en el periodo impositivo en el que se haya inscrito la adopción en el Registro Civil, siempre que la suma de las bases imponibles general y del ahorro no sea superior a 39.000 € en caso de tributación individual o a 48.000 € en caso de tributación conjunta.

· De 100 € para los contribuyentes que sean madres o padres de familia monoparental en la fecha del devengo del impuesto, siempre que la suma de las bases imponibles general y del ahorro no sea superior a 19.000 € en caso de tributación individual o a 24.000 € en caso de tributación conjunta.

· De 300 € por hijo nacido en el periodo impositivo, siempre que la suma de las bases imponibles general y del ahorro no sea superior a 19.000 € en caso de tributación individual o a 24.000 € en caso de tributación conjunta.

· Del 10 por 100, para los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 53.007,20 €, de las cantidades satisfechas desde el 14 de abril hasta el 31 de diciembre de 2012, por las obras realizadas durante dicho periodo en la vivienda habitual situada en el territorio de la Comunidad Autónoma de Extremadura o en el edificio en la que ésta se encuentre.

· Del 15 por 100 de las cantidades donadas, pura y simplemente, a la Comunidad Autónoma de Extremadura, siempre que la donación tenga por destino o finalidad la defensa y conservación del medio ambiente. La deducción tendrá como límite el 10 por 100 del importe de la cuota íntegra autonómica.

· Del 10 por 100 de las cantidades invertidas durante el periodo impositivo en la adquisición de ordenadores personales para su uso en el entorno doméstico, con el límite de 100 € por declaración, y siempre que la suma de las bases imponibles general y del ahorro no sea superior a 19.000 € en caso de tributación individual o a 24.000 € en caso de tributación conjunta.

Galicia

Deducciones

·  De 300 € por cada menor en régimen de acogimiento familiar simple, permanente, provisional o preadoptivo, administrativo o judicial, formalizado por el órgano competente en materia de menores de la Xunta de Galicia, siempre que conviva con el menor más de 183 días durante el período impositivo y no tenga relación de parentesco. Si el tiempo de convivencia fuese inferior a 183 días y superior a 90, la deducción será la mitad.
·    Del 20 por 100, con un límite de 4.000 €, de las cantidades invertidas durante el ejercicio en la adquisición de acciones o participaciones sociales como consecuencia de acuerdos de constitución de sociedades o de ampliación de capital en sociedades anónimas, limitadas, anónimas laborales o limitadas laborales.
·    Del 20 por 100, con un límite de 4.000 €, de las cantidades invertidas durante el ejercicio en la adquisición de acciones o participaciones sociales como consecuencia de acuerdos de ampliación de capital suscritos por medio del segmento de empresas en expansión del Mercado Alternativo Bursátil.

Región de Murcia

Tarifa

Base liquidable	Cuota íntegra	Resto Base liquidable	Tipo aplicable
Hasta Euros	Euros	Hasta Euros	Porcentaje
0	0	17.707,20	12
17.707,20	2.124,86	15.300,00	14
33.007,20	4.266,82	20.400,00	18,5
53.407,20	8.040,86	66.593,00	21,5
120.000,20	22.358,36	55.000,00	22,5
175.000,20	34.733,36	En adelante	23,5

Páginas

FISCAL

1. Novedades en la Renta 2010

3. Gestión del Impuesto

3.1. Obligación de declarar

3.2. El Borrador

3.3. La declaración

ü Formas de presentación:

· En las oficinas de la AEAT o en las oficinas habilitadas por las Comunidades Autónomas o Ciudades con Estatuto de Autonomía.

· Por medios telemáticos.

ü Lugar de presentación:

· Declaraciones cuyo resultado sea a ingresar

o En las entidades de depósito que actúan como colaboradoras en la gestión recaudatoria.

o A través de los servicios de ayuda prestados en las oficinas de la AEAT o en las habilitadas a tal efecto por las Comunidades Autónomas o Ciudades con Estatuto de Autonomía.

· Declaraciones cuyo resultado sea a devolver y se solicite la devolución

o Personalmente en cualquier Delegación de la AEAT o Administraciones de la misma, como en cualquier oficina sita en territorio español de la entidad colaboradora.

o En las oficinas habilitadas por las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía para la confección de declaraciones mediante el Programa PADRE.

o Por correo certificado dirigido a la Delegación o Administración de la AEAT correspondiente al domicilio habitual del contribuyente.

o En las entidades de depósito que actúan como colaboradoras en la gestión recaudatoria.

· Declaraciones negativas y declaraciones en las que se renuncie a la devolución en favor del Tesoro Público

o Personalmente ante cualquier Delegación o Administración de la AEAT, o por correo certificado dirigido a la Delegación o Administración de la AEAT correspondiente al domicilio fiscal del contribuyente.

o En las oficinas habilitadas por las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía para la confección de declaraciones mediante el Programa PADRE.

o Por correo certificado dirigido a la Delegación o Administración de la AEAT correspondiente al domicilio habitual del contribuyente.

· Declaraciones de cónyuges no separados legalmente en las que uno de ellos solicite la suspensión del ingreso y el otro manifieste la renuncia al cobro de la devolución:

3.4. Asignación tributaria

4.1. Estatales

Deducciones

Castilla y León

Cataluña

Tarifa

Extremadura

Deducciones

· Del 15 por 100 del importe satisfecho a la Seguridad Social, con el límite de 200 €, por la cotización anual de un empleado de hogar.

· De 300 € por las mujeres emprendedoras que causen alta en el censo de empresarios, profesionales y retenedores previsto en la normativa estatal, por primera vez durante el periodo impositivo y mantenga dicha situación de alta durante, como mínimo, un año.

· De 250 € por los jóvenes emprendedores menores de 36 años, que causen alta en el censo de empresarios, profesionales y retenedores, previsto en la normativa estatal, por primera vez durante el periodo impositivo y mantengan dicha situación de alta durante, como mínimo, un año.

· De 300 € por hijo nacido en el periodo impositivo, siempre que la suma de las bases imponibles general y del ahorro no sea superior a 19.000 € en caso de tributación individual o a 24.000 € en caso de tributación conjunta.

Galicia

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